Portadilla

Créditos

Alicia Bárcena

Secretaria Ejecutiva

Mario Cimoli

Secretario Ejecutivo Adjunto

Raúl García-Buchaca

Secretario Ejecutivo Adjunto para Administración y Análisis de Programas

Daniel Titelman

Director de la División de Desarrollo Económico

Ricardo Pérez

Director de la División de Publicaciones y Servicios Web

El Panorama Fiscal de América Latina y el Caribe es una publicación anual de la División de Desarrollo Económico de la Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL). La coordinación del informe estuvo a cargo de Daniel Titelman, Director de la División, y Noel Pérez Benítez, Jefe de la Unidad de Asuntos Fiscales de dicha División.

Participaron en la redacción del informe Ivonne González, Michael Hanni, Juan Pablo Jiménez y Andrea Podestá. El capítulo II fue elaborado sobre la base de insumos preparados por Michel Jorratt. En el capítulo III se utilizaron insumos preparados por Juan Carlos Gómez Sabaini y Dalmiro Morán. Luis Méndez colaboró como asistente de investigación y en la preparación de la información estadística.

La Agencia Española de Cooperación Internacional para el Desarrollo (AECID) colaboró con el financiamiento de esta publicación.

Notas explicativas

- Los tres puntos (...) indican que los datos faltan, no constan por separado o no están disponibles.

- La raya (-) indica que la cantidad es nula o despreciable.

- La coma (,) se usa para separar los decimales.

- La palabra “dólares” se refiere a dólares de los Estados Unidos, salvo cuando se indique lo contrario.

- La barra (/) puesta entre cifras que expresen años (por ejemplo, 2013/2014) indica que la información corresponde a un período de 12 meses que no necesariamente coincide con el año calendario.

- Debido a que a veces se redondean las cifras, los datos parciales y los porcentajes presentados en los cuadros no siempre suman el total correspondiente.

Publicación de las Naciones Unidas

ISBN: 978-92-1-122016-2

(versión impresa)

ISBN: 978-92-1-058655-9

(versión pdf)

ISBN: 978-92-1-358105-6

(versión ePub)

N° de venta: S.19.II.G.11

LC/PUB.2019/8-P

Distribución: G

Copyright © Naciones Unidas, 2019

Todos los derechos reservados

Impreso en Naciones Unidas, Santiago

S.19-00075

Esta publicación debe citarse como: Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL), Panorama Fiscal de América Latina y el Caribe, 2019 (LC/PUB.2019/8-P), Santiago, 2019.

La autorización para reproducir total o parcialmente esta obra debe solicitarse a la Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL), División de Publicaciones y Servicios Web, publicaciones.cepal@un.org. Los Estados Miembros de las Naciones Unidas y sus instituciones gubernamentales pueden reproducir esta obra sin autorización previa. Solo se les solicita que mencionen la fuente e informen a la CEPAL de tal reproducción.

Índice

Portadilla

Créditos

Prólogo

Capítulo I

La situación fiscal: evolución de las finanzas públicas de América Latina y el Caribe en 2018

Capítulo II

Desafíos de la tributación de la economía digital

Capítulo III

Impuestos correctivos y la Agenda 2030 para el Desarrollo Sostenible

Capítulo IV

Gastos tributarios y los Objetivos de Desarrollo Sostenible

Prólogo

Prólogo

El proceso de consolidación fiscal en América Latina y el Caribe continuó en 2018. El déficit primario del conjunto de los países de América Latina pasó del 0,8% del PIB en 2017 al 0,5% del PIB en 2018. Este ajuste se debe principalmente al recorte registrado en el gasto primario —los gastos totales excluidos los pagos de intereses—, que disminuyó del 19,0% del PIB en 2017 al 18,6% del PIB en 2018. En el Caribe, el superávit primario aumentó del 0,9% del PIB en 2017 al 2,1% del PIB en 2018, en concordancia con la necesidad de continuar generando superávits primarios sustanciales para estabilizar y reducir el alto nivel de deuda pública.

A pesar de la mejora de la posición fiscal registrada en América Latina, la deuda pública bruta está en aumento, y alcanzó un 42,3% del PIB en 2018, frente a un 39,4% del PIB en 2017. Este incremento refleja principalmente el comportamiento de la deuda pública bruta de la Argentina, que aumentó 38 puntos porcentuales del PIB entre 2017 y el tercer trimestre de 2018, alcanzando un nivel del 95,4% del PIB. En contraste, en el Caribe el nivel de la deuda pública bruta, aunque se mantiene elevado, ha disminuido del 74,3% del PIB en 2017 al 72,4% del PIB en 2018.

Como resultado de los esfuerzos dirigidos a la consolidación fiscal, el aporte del gasto público al crecimiento se ha contraído. Se destaca la reducción de los gastos de capital en América Latina, que pasaron del 3,6% del PIB en 2017 al 3,2% del PIB en 2018, su nivel más bajo desde 2007. Se produjo también una disminución del gasto corriente primario en América del Sur, que podría ejercer presión sobre el gasto social. En el Caribe, en tanto, la baja de los pagos de intereses que ha tenido lugar en los últimos años continuó en 2018, lo que abrió espacio para equilibrar la composición del gasto público total. Resulta interesante observar que se ha producido un incremento de la inversión pública en la mayoría de los países del Caribe.

En cuanto a los ingresos públicos, aunque para el conjunto de América Latina se mantuvieron en el mismo nivel del año anterior (18,1% del PIB), esta estabilidad ocultó tendencias opuestas entre los grupos de países: se produjo una tendencia a la reducción en el grupo de países compuesto por Centroamérica y México, mientras que en América del Sur estos ingresos están adquiriendo mayor dinamismo. En el Caribe, un incremento de la recaudación tributaria y de ingresos por otros conceptos, incluidos los provenientes de programas de ciudanía por inversión, impulsó la evolución de los ingresos totales, que alcanzaron un 27,6% del PIB en 2018, frente a un 26,3% del PIB en 2017.

Los ingresos fiscales de la región siguen siendo insuficientes para financiar el logro de los Objetivos de Desarrollo Sostenible. Una de las principales barreras para la movilización de recursos internos es el alto nivel de evasión fiscal y los flujos financieros ilícitos. La última estimación de la Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL) sugiere que el costo de la evasión y la elusión fiscal en América Latina alcanzó un 6,3% del PIB en 2017, cifra equivalente a 335.000 millones de dólares. La CEPAL estima también que los flujos financieros ilícitos que salen de la región como consecuencia de la manipulación de precios del comercio internacional de bienes alcanzaron los 85.000 millones de dólares en 2016, monto equivalente al 1,5% del PIB de América Latina y el Caribe.

En lo referente a los gobiernos subnacionales, los resultados fiscales de los países más descentralizados de la región presentaron en promedio aumentos de sus déficits tanto global como primario en 2017, como reflejo fundamentalmente de los resultados registrados en la Argentina, el Brasil y México. Esta evolución significa que el espacio fiscal con que cuenta este nivel de gobierno se ha visto notablemente reducido a partir de 2012, como consecuencia del aumento del gasto, el débil aprovechamiento de las bases imponibles subnacionales, como el impuesto predial, y el crecimiento de la deuda pública. Teniendo en cuenta que en varios países de la región la provisión de servicios básicos como educación, salud e infraestructura se ha asignado de manera creciente a los subniveles de gobierno, el estrechamiento del espacio fiscal subnacional puede afectar la adecuada provisión de estas funciones a nivel del sector público consolidado.

Si bien la última década ha traído importantes mejoras de las tendencias distributivas a nivel regional, los datos de los últimos años muestran un enlentecimiento de la tendencia de reducción de la desigualdad. Ante esta desaceleración, en un contexto macroeconómico incierto y de consolidación fiscal, se requiere afinar la intervención pública sobre la base del fortalecimiento de instrumentos tributarios con mayor poder redistributivo —particularmente, la recaudación del impuesto sobre la renta personal sigue siendo débil en la región—, así como políticas de gasto público dirigidas a mejorar su eficiencia y eficacia para promover una mayor orientación hacia los resultados obtenidos en términos de bienestar de la población.

En el entorno descrito, la política tributaria como herramienta para impulsar el progreso hacia el cumplimiento de los Objetivos de la Agenda 2030 para el Desarrollo Sostenible ha adquirido mayor relevancia. Existe un creciente reconocimiento de que la movilización de recursos internos tiene efectos sobre el proceso de desarrollo. Las políticas tributarias adoptadas no solamente tienen un impacto sobre el nivel de recursos disponibles, sino también sobre múltiples dimensiones de los Objetivos de Desarrollo Sostenible, como la desigualdad, la pobreza y el bienestar de mujeres, ancianos, jóvenes y otras poblaciones vulnerables. En este sentido, las barreras que enfrentan los países en este ámbito representan desafíos considerables para el logro de un desarrollo económico sostenible e inclusivo.

En esta edición del Panorama Fiscal de América Latina y el Caribe se examinan además algunos elementos de la política tributaria que son de utilidad para impulsar el cumplimiento de la Agenda 2030 para el Desarrollo Sostenible, así como la movilización de recursos internos. En el capítulo II, se analiza la tributación y fiscalización de la economía digital en la región, destacando los cambios en los modelos de negocio que esta supone y los desafíos que estos cambios plantean para la política tributaria y la fiscalización, puesto que los sistemas tributarios —diseñados en una época anterior— presentan una serie de puntos débiles que favorecen la erosión de los ingresos fiscales. En particular, se revisan las medidas unilaterales que países de la región han adoptado y que apuntan a cerrar los espacios de elusión y cobrar los impuestos derivados de las actividades de la economía digital.

La política tributaria también tiene la capacidad de incidir sobre las decisiones de los distintos actores económicos, desalentando determinadas acciones económicas que se consideran nocivas o no deseadas desde una óptica del bienestar de la sociedad en su conjunto. En el capítulo III se revisa la situación actual de los impuestos ambientales y correctivos que se aplican para atender cuestiones de salud pública en América Latina y el Caribe. El debate sobre el uso de estos instrumentos tributarios se ha intensificado últimamente en la región y algunos países ya han adoptado medidas en la línea de las implementadas en los países desarrollados. Con este capítulo también se busca alimentar el debate regional sobre el uso de impuestos correctivos —en particular, aquellos relacionados con el consumo de tabaco en todas sus formas, bebidas alcohólicas y, más recientemente, bebidas azucaradas y otros alimentos poco saludables— para contribuir al logro de distintas metas de los Objetivos de Desarrollo Sostenible.

Finalmente, en el capítulo IV se examina el uso de incentivos fiscales en América Latina. La movilización de recursos internos en los países de la región se ve limitada por la existencia de numerosos incentivos fiscales y tratamientos tributarios preferenciales, debido a que el costo de estos gastos tributarios —que operan como transferencias de recursos públicos a través del sistema tributario— resulta considerable. Es importante analizar los gastos tributarios como una posible herramienta que, orientada de forma efectiva hacia la inversión, podría contribuir a lograr las metas planteadas en los Objetivos de Desarrollo Sostenible. Sin embargo, el uso de esta herramienta debe ser evaluado a través de un análisis de costo-beneficio y considerando su interacción con las políticas tributarias y los programas de gasto público. Estas evaluaciones permitirían determinar si existe justificación para el establecimiento o mantenimiento de estos tratamientos tributarios preferenciales o si es conveniente su reemplazo por otras medidas más eficientes y eficaces.

Alicia Bárcena

Secretaria Ejecutiva

Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL)

Capítulo I

La situación fiscal: evolución de las finanzas públicas de América Latina y el Caribe en 2018

Introducción

A. La consolidación fiscal continúa, aunque su ritmo difiere en los distintos países

B. La deuda pública bruta se incrementó en América Latina en su conjunto

C. La contribución del gasto público al crecimiento continúa siendo baja

D. Los ingresos públicos se mantienen estables en promedio, pero su evolución difiere de manera significativa entre los países

E. Las distintas dimensiones de la desigualdad y los desafíos de la política fiscal

F. Evasión y elusión fiscal y flujos financieros ilícitos en la región

G. Los gobiernos subnacionales registraron un aumento de sus déficits en 2017

Bibliografía

Introducción

El proceso de consolidación fiscal en América Latina y el Caribe continuó en 2018. El déficit primario en el conjunto de los países de América Latina se redujo del 0,8% del PIB en 2017 al 0,5% del PIB en 2018. Este ajuste se debió principalmente al recorte registrado en el gasto primario —los gastos totales excluidos los pagos de intereses—, que disminuyó de un 19,0% del PIB en 2017 a un 18,6% del PIB en 2018. En el Caribe, el superávit primario aumentó del 0,9% al 2,1% del PIB en el mismo período, lo que se condice con la necesidad de continuar generando superávits primarios sustanciales para estabilizar y reducir el elevado nivel de deuda pública.

Se registran distintas tendencias en la evolución de la deuda pública bruta en la región. Por un lado, en América Latina, la deuda pública bruta tiende al alza, y alcanzó un 42,3% del PIB en 2018, frente al 39,4% del PIB registrado en 2017. Este incremento refleja principalmente el comportamiento de la deuda bruta en la Argentina, que aumentó 38 puntos porcentuales del PIB entre 2017 y el tercer trimestre de 2018, alcanzando un nivel del 95,4% del PIB. Es importante señalar que este aumento registrado en América Latina ha conllevado un incremento en los pagos de intereses. En cambio, en el Caribe, el nivel de la deuda pública bruta ha disminuido, aunque se mantiene elevado, al pasar del 74,3% del PIB en 2017 al 72,4% del PIB en 2018.

El gasto público —y su contribución al crecimiento del PIB— se contrajo en América Latina de un 21,3% del PIB en 2017 a un 21,1% del PIB en 2018. Destaca la reducción registrada en los gastos de capital, del 3,6% del PIB en 2017 al 3,2% del PIB en 2018, el nivel más bajo desde 2007. Se observa también una reducción del gasto corriente primario en América del Sur que podría ejercer presión a la baja sobre el gasto social. En cambio, en el Caribe, la baja en los pagos de intereses de los últimos años continuó en 2018, lo que ofreció la posibilidad de equilibrar la composición del gasto público total. Es interesante señalar que se observa un incremento de la inversión pública en la mayoría de los países del Caribe.

En cuanto a los ingresos públicos, aunque en el conjunto de América Latina se mantuvieron en el mismo nivel del año anterior (un 18,1% del PIB), esta estabilidad ocultó la presencia de tendencias opuestas en esta parte de la región. Los ingresos totales de los países de Centroamérica y México descendieron debido a la reducción de los ingresos no tributarios y la ralentización de la recaudación tributaria, especialmente en el caso de los impuestos sobre el consumo. En cambio, en América del Sur se produjo un incremento, como resultado del mayor dinamismo de la recaudación tributaria y el alza de los ingresos fiscales provenientes de recursos naturales no renovables. En el Caribe, un aumento de la recaudación tributaria y de los ingresos por otros conceptos, incluidos los programas de ciudadanía por inversión, impulsó la evolución de los ingresos totales, que llegaron a representar el 27,6% del PIB en 2018, frente al 26,3% del PIB registrado en 2017.

Si bien en la última década se han producido grandes mejoras en las tendencias distributivas regionales, los datos de los últimos años muestran un enlentecimiento de la tendencia a la reducción de la desigualdad (CEPAL, 2019). Esta desaceleración, en un contexto macroeconómico incierto, hace necesario afinar la intervención pública con fines redistributivos, a través de la provisión y cobertura del gasto público social, de las transferencias intergubernamentales y de los distintos instrumentos fiscales que permitan financiar dicho gasto. Por el lado del financiamiento, más allá de la mejora observada en los últimos años, la recaudación del impuesto sobre la renta personal (IRP) continúa siendo muy baja (un 1,6% del PIB en promedio), mientras que el nivel de recaudación de los impuestos al patrimonio se sitúa en torno al 0,5% del PIB.

La última estimación de la Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL) sobre la evasión y elusión fiscal en la región sugiere que el costo regional de este fenómeno alcanzó un 6,3% del PIB en 2017, una cifra equivalente a 335.000 millones de dólares. La tasa de incumplimiento del impuesto sobre la renta continúa siendo elevada, y ciertos países recaudan menos de la mitad de los recursos que sus sistemas tributarios deberían generar. Por otra parte, de acuerdo también con las últimas estimaciones de la CEPAL, los flujos ilícitos producidos por la manipulación de los precios del comercio internacional de bienes disminuyeron levemente, hasta los 85.000 millones de dólares en 2016, el equivalente al 1,5% del PIB regional. Destaca no solamente su caída en términos absolutos, sino la reducción observada en relación con el valor exportado, que se podría interpretar como el resultado de un mayor control sobre estas transacciones por parte de las autoridades.

En lo que respecta a los gobiernos subnacionales, en 2017 se registró, en promedio, un aumento del déficit tanto global como primario de los resultados fiscales de los países más descentralizados de la región, motivado fundamentalmente por el crecimiento del déficit fiscal subnacional en la Argentina, el Brasil y México. Esta evolución supuso una reducción notable, a partir de 2012, del espacio fiscal con el que cuenta este nivel de gobierno, en línea con lo sucedido a nivel de los gobiernos centrales, como resultado del aumento del gasto, el escaso aprovechamiento de las bases imponibles subnacionales (como el impuesto predial) y el crecimiento de la deuda pública. Teniendo en cuenta que, en varios países de la región, la provisión de servicios básicos como los de educación, salud e infraestructura se ha ido asignado con cada vez mayor frecuencia a los distintos subniveles de gobierno, el estrechamiento del espacio fiscal subnacional puede afectar la adecuada provisión de dichos servicios en el ámbito del sector público consolidado.

A. La consolidación fiscal continúa, aunque su ritmo difiere en los distintos países

Ante la complejidad del contexto macroeconómico y el aumento de la incertidumbre, los países de América Latina continuaron las gestiones encaminadas a equilibrar sus cuentas fiscales en 2018. Este esfuerzo adicional refleja una inquietud respecto de la sostenibilidad de la deuda pública, especialmente en la Argentina y el Brasil. Al mismo tiempo, aumenta el reconocimiento de la necesidad de abordar los desafíos provenientes del sector externo, sobre todo los referidos al acceso a los mercados financieros internacionales y el aumento del costo del financiamiento, como resultado del incremento del riesgo soberano y la mayor volatilidad cambiaria, entre otros factores.

En este contexto, el déficit primario de los 16 países de América Latina que figuran en el gráfico I.1 se redujo, en promedio, del 0,8% del PIB en 2017 al 0,5% del PIB en 2018, el nivel más bajo desde 2012. Destaca la contracción del gasto primario, que compensó con creces el alza en los pagos de intereses y conllevó una reducción de los gastos totales. A pesar de esta reducción, el déficit global se mantuvo relativamente estable a causa de la estabilidad observada en la evolución de los ingresos totales a nivel regional.

Gráfico I.1

América Latina (16 países): indicadores fiscales de los gobiernos centrales, 2011-2018a

(En porcentajes del PIB)

Fuente: Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL), sobre la base de cifras oficiales.

Nota: Las cifras son promedios simples. En los casos del Ecuador, Honduras, Nicaragua y la República Dominicana, las cifras corresponden a proyecciones realizadas sobre la base de un acumulado de 12 meses hasta noviembre de 2018.

a Argentina (administración pública nacional), Brasil, Chile, Colombia, Costa Rica, Ecuador, El Salvador, Guatemala, Honduras, México (sector público federal), Nicaragua, Panamá, Paraguay, Perú (gobierno general), República Dominicana y Uruguay.

Resulta interesante examinar la evolución fiscal de los principales grupos de países de América Latina. En los países de Centroamérica y México, el resultado primario experimentó un ligero deterioro en 2018, pero sigue oscilando alrededor del equilibrio (véase el gráfico I.2). Por una parte, se registró una caída importante de los ingresos totales, influida por la ralentización de la recaudación tributaria y la elevada base de comparación del año anterior, cuando varios países del grupo percibieron ingresos extraordinarios. Por otra parte, esta reducción fue compensada en gran medida por un recorte del gasto primario, que afectó principalmente a los gastos de capital.

En cambio, la interacción de la evolución de los gastos primarios y los ingresos totales incidió en la mejora del déficit primario en América del Sur (véase el gráfico I.2). Por un lado, destaca la fuerte contracción del gasto primario (del 21,1% del PIB en 2017 al 20,6% del PIB en 2018), que refleja tanto los recortes del gasto corriente primario como los gastos de capital. Por otro lado, los ingresos totales repuntaron durante el año, impulsados por la reactivación del crecimiento en algunos países, así como por la recuperación de los ingresos fiscales provenientes de recursos naturales no renovables, como consecuencia del aumento de los precios internacionales de las materias primas. Cabe mencionar que, a causa de los factores que se acaban de mencionar, el resultado global disminuyó en 2018 y regresó al nivel registrado en 2015 (-3,5% del PIB).

Gráfico I.2

América Latina (subregiones seleccionadas): indicadores fiscales de los gobiernos centrales, 2015-2018

(En porcentajes del PIB)

Fuente: Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL), sobre la base de cifras oficiales.

Nota: Las cifras son promedios simples. Se excluye Haití por revisión de cifras. En los casos del Ecuador, Honduras, Nicaragua y la República Dominicana las cifras corresponden a proyecciones realizadas sobre la base de un acumulado de 12 meses hasta noviembre de 2018.

a Se incluye a Costa Rica, El Salvador, Guatemala, Honduras, Nicaragua, Panamá y la República Dominicana.

b Argentina, Brasil, Chile, Colombia, Ecuador, Paraguay, Perú y Uruguay.

Cabe subrayar la magnitud del ajuste fiscal en varios países de América Latina. Como se puede apreciar en el gráfico I.3, se registran ajustes importantes en el resultado primario de la Argentina, Chile, Colombia, Costa Rica y el Perú. En la mayoría de estos países, la mejora del resultado primario se debe a recortes sustanciales del gasto primario, en particular del gasto corriente primario en la Argentina (1,1% del PIB) y Colombia (1,2% del PIB). Por otro lado, destacan las contracciones de los gastos de capital registradas en la Argentina (0,6% del PIB) y Costa Rica (0,6% del PIB). En cambio, en Chile y el Perú, la evolución favorable de los ingresos públicos apoyó este proceso.

En el Caribe, la recaudación significativamente alta de ingresos fiscales en 2018 incidió en la notable mejora del superávit primario (véase el gráfico I.4). Este resultado se debe principalmente a los ingresos extraordinarios registrados en Saint Kitts y Nevis, así como al incremento de los ingresos tributarios en las Bahamas y Trinidad y Tabago. Los gastos primarios, por su parte, se incrementaron levemente debido al aumento de los gastos de capital. En este contexto, el resultado primario mejoró en las Bahamas (un 0,9% del PIB frente al -0,8% del PIB en 2017), Saint Kitts y Nevis (un 6,4% del PIB frente al 3,6% del PIB en 2017) y Trinidad y Tabago (un -1,2% del PIB frente al -6,0% del PIB en 2017).

Gráfico I.3

América Latina (6 países): resultado primario de los gobiernos centrales, 2016-2018

(En porcentajes del PIB)

Fuente: Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL), sobre la base de cifras oficiales.

Gráfico I.4

El Caribe (12 países): indicadores fiscales de los gobiernos centrales, 2011-2018a b

(En porcentajes del PIB)

Fuente: Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL), sobre la base de cifras oficiales.

a Se excluye Dominica.

b Las cifras corresponden a promedios simples. Las cifras de 2018 corresponden a proyecciones derivadas de los presupuestos de 2019, estimaciones oficiales para el cierre de 2018 o el acumulado de 12 meses hasta el tercer trimestre de 2018.

B. La deuda pública bruta se incrementó en América Latina en su conjunto

La deuda pública bruta de los gobiernos centrales de los 18 países de América Latina incluidos en el gráfico I.5 aumentó, en promedio, del 39,4% del PIB en 2017 al 42,3% del PIB en 2018. Este aumento de 2,9 puntos porcentuales del PIB refleja el sesgo producido por el comportamiento del nivel de endeudamiento en la Argentina durante el año. Sin incluir a este país, el promedio pasó del 38,4% del PIB en 2017 al 39,2% del PIB en 2018, un aumento de 0,8 puntos porcentuales del PIB en relación con 2017. De los 18 países sobre los que se dispone de información, en 14 de ellos se incrementó la deuda pública bruta, y los principales aumentos se produjeron en la Argentina (38,3 puntos del PIB), Costa Rica (3,8 puntos del PIB) y el Brasil (2,7 puntos del PIB).

Gráfico I.5

América Latina y el Caribe: deuda pública bruta del gobierno central, 2017- 2018

(En porcentajes del PIB)

Fuente: Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL), sobre la base de cifras oficiales.

a Cifras preliminares para 2018.

b La cifra del Brasil corresponde al gobierno general.

c En el promedio de América Latina (17 países), no se incluye a la Argentina.

d Las cifras de Guyana y Jamaica corresponden al sector público.

e El promedio del Caribe (12 países) excluye Dominica.

En el ámbito nacional, destaca el caso de la Argentina, cuyo nivel de endeudamiento se elevó más de 38 puntos porcentuales del PIB entre 2017 y el tercer trimestre de 2018, con lo que alcanzó una cifra de deuda pública bruta del 95,4% del PIB. Como se puede apreciar en el gráfico I.5, el nivel de endeudamiento público en el Brasil alcanza un 76,7% del PIB y, en Costa Rica, un 53% del PIB. Mientras tanto, el Paraguay presenta el nivel de deuda pública bruta más bajo de la región (un 17,3% del PIB), seguido del Perú (20,9%) y de Guatemala (23,9%). Es importante mencionar que los factores que intervienen en la evolución de la deuda pública difieren en los distintos países (véase el recuadro I.1).

Recuadro I.1

La dinámica de la deuda pública bruta en América Latina

Son diversas las variables que intervienen en la evolución de la deuda pública; entre ellas, pueden mencionarse la existencia de déficits o superávits fiscales primarios, la tasa de crecimiento de la economía, las tasas de interés pagadas por la deuda, el tipo de cambio y otros factores exógenos, como los procesos de condonación y reestructuración de la deudaa.

Como se puede apreciar en el gráfico que figura a continuación, la interacción de estas variables se tradujo en una evolución distinta de la deuda pública bruta en los diferentes países. En primer lugar, en línea con la mejora observada en el resultado primario en América Latina, el efecto de este componente como factor explicativo fue menor en 2018, con la excepción de ciertos países, como Costa Rica, el Ecuador y Panamá. En segundo lugar, el efecto del crecimiento sobre el comportamiento de la deuda pública fue muy dispar, lo que refleja la evolución del PIB en la región, aunque destacan los casos de la República Dominicana y Nicaragua.

América Latina (15 países): contribuciones al cambio de la deuda pública, 2017-2018

(En puntos porcentuales del PIB)

Fuente: Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL), sobre la base de cifras oficiales.

En tercer lugar, cabe subrayar el efecto de la tasa de interés, que contribuyó a incrementar el nivel de endeudamiento. Es preciso señalar que la tasa de interés, por construcción según la metodología, es una tasa implícita que se calcula como la relación entre el pago de intereses y el saldo de la deuda pública del período anterior, corregido por el deflactor del producto Por lo tanto, los cambios en esta tasa implícita no necesariamente reflejan cambios en la tasa efectiva, sino que podrían surgir del pago puntual de un cupón de un bono o del efecto de la variación del tipo de cambio sobre el servicio de la deuda. En este sentido, el menor efecto del tipo de cambio podría explicarse por el papel más importante desempeñado por la tasa de interés.

Fuente: Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL).

a Véase más información sobre la metodología utilizada en este recuadro en Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL), Estudio Económico de América Latina y el Caribe, 2016 (LC/G.2684-P), Santiago, 2016.

Pasando al ámbito subregional, el nivel de endeudamiento de Centroamérica se mantuvo estable. Alcanzó un 39,2% del PIB en el promedio de 2018, con un leve aumento de 0,3 puntos porcentuales del PIB, y solo Costa Rica se apartó de esta tendencia, dado que registró un incremento de la deuda cercano a 4 puntos porcentuales del PIB. En América del Sur, se produjo un aumento de 5,5 puntos porcentuales del PIB (del 40,0% del PIB en 2017 al 45,5% del PIB en 2018). Los incrementos en la mayoría de los países sobre los que se dispone de información fueron inferiores a esa cifra, a excepción de los de la Argentina y el Brasil. Al excluir a la Argentina, el nivel de endeudamiento en promedio aumentó del 37,9% del PIB en 2017 al 39,3% del PIB en 2018, un incremento de 1,4 puntos porcentuales del PIB.

En el Caribe, la deuda pública del gobierno central alcanzó un 72,4% del PIB en 2018, lo que supuso una disminución de casi 2 puntos porcentuales del PIB en relación con 2017. En general, se observa una tendencia a la baja en los niveles de endeudamiento de la región, puesto que solo en 2 de los 13 países incluidos aumentó la deuda pública. Si bien hay países que registran todavía cifras superiores al 100% del PIB, como Barbados y Jamaica —que en 2018 alcanzaron un endeudamiento del 134% y el 104% del PIB, respectivamente—, debe tenerse en cuenta el hecho de que ambos países disminuyeron de manera significativa su nivel de endeudamiento (véase el gráfico I.5). Destaca el caso de Barbados, que, a partir de junio de 2018, suspendió el pago de intereses y amortizaciones vencidas de su deuda pública externa, con el fin de negociar un acuerdo de reestructuración con sus acreedores externos.

En 2018, el pago de intereses en el promedio de los países de América Latina alcanzó un 2,5% del PIB, cifra superior al 2,3% del PIB registrado en 2017. A nivel subregional, en América del Sur, el pago de intereses alcanzó el 2,6% del PIB en promedio y, en los países de Centroamérica y México, un 2,5% del PIB.

Si nos referimos a países concretos, el Brasil sigue manteniendo el mayor nivel de pago de intereses de la región, con un 5,6% del PIB, seguido de la Argentina y Costa Rica, con un 3,9% y un 3,6% del PIB, respectivamente. Estas elevadas tasas se explican principalmente por el vencimiento de montos cuantiosos de deuda durante 2018. En el otro extremo, con niveles de costo de la deuda inferiores al 1% del PIB, se encuentran Chile y el Paraguay.

En el Caribe, el pago de intereses disminuyó a un 3,3% del PIB en 2018, frente a un 3,4% del PIB en 2017 (véase el gráfico I.6). Barbados y Jamaica son los países que presentan el mayor peso de deuda sobre las cuentas fiscales, aunque también son los que más deuda han recortado en la subregión, lo que debería traducirse en una reducción del pago de intereses en los próximos años.

Es relevante analizar las presiones futuras sobre el servicio de la deuda pública —pagos de intereses y amortización de la deuda— en América Latina. En un escenario donde el tipo de cambio se ha depreciado de forma generalizada, la recuperación económica aún es lenta y las tasas de interés internacionales están en alza, la presión sobre el costo de la deuda pública parece estar aumentando.

Gráfico I.6

América Latina y el Caribe: pago de intereses de la deuda pública bruta del gobierno central, 2017 y 2018

(En porcentajes del PIB)

Fuente: Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL), sobre la base de cifras oficiales.

a Se excluye Haití. En los casos del Ecuador, Honduras, Nicaragua y la República Dominicana, las cifras corresponden a proyecciones realizadas sobre la base de una acumulada de 12 meses hasta noviembre de 2018.

b Se excluye Dominica. Las cifras de 2018 corresponden a proyecciones derivadas de los presupuestos de 2019, estimaciones oficiales para el cierre de 2018 o el acumulado de 12 meses hasta el tercer trimestre del 2018.

Como se observa en el gráfico I.7, el servicio de la deuda pública en los próximos años, de acuerdo con Bloomberg, permite determinar la posible vulnerabilidad de la región a los cambios que podrían producirse en las condiciones externas y los posibles desajustes, tanto cambiarios como monetarios, que podrían experimentarse. En el caso de América Latina, las obligaciones (amortizaciones y pagos de cupones) acumuladas a cinco años alcanzan un total de 1,7 billones de dólares. De esta cifra, un 68% corresponde a pagos del principal y un 32%, a pagos de cupones (interés). Cabe señalar que la información que se presenta aquí refleja los instrumentos de deuda pública que cuentan con un mercado secundario, por lo que no necesariamente corresponde al total publicado por cada país en sus cuentas fiscales.

Gráfico I.7

América Latina (17 países): perfil del servicio de la deuda pública, 2019-2028a

(En miles de millones de dólares)

Fuente: Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL), sobre la base de cifras de Bloomberg.

Nota: Las cifras corresponden principalmente a instrumentos para los cuales existe un mercado secundario. El perfil de la deuda corresponde a los valores registrados en enero de 2019.

a Argentina, Bolivia (Estado Plurinacional de), Brasil, Chile, Colombia, Costa Rica, Ecuador, El Salvador, Guatemala, Honduras, México, Nicaragua, Panamá, Paraguay, Perú, República Dominicana y Uruguay.

En cuanto a la composición del servicio de la deuda pública acumulada a cinco años, las cifras demuestran que la mayor parte se denomina en moneda nacional (86%) (véase el gráfico I.8). De las otras monedas, solo destaca la participación del dólar de los Estados Unidos, que asciende a un 12% del total. No obstante, si no se incluye el Brasil, esta distribución cambia de manera significativa, al caer la participación de la moneda nacional (69%) y aumentar la del dólar (26%). Esta diferencia se debe principalmente al nivel de deuda pública del Brasil, así como al hecho de que la mayor parte está emitida en moneda nacional.

Gráfico I.8

América Latina (17 países): servicio de la deuda pública en los próximos cinco años, por tipo de moneda y tipo de interésa

(En porcentajes)

Fuente: Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL), sobre la base de cifras de Bloomberg.

a Argentina, Bolivia (Estado Plurinacional de), Brasil, Chile, Colombia, Costa Rica, Ecuador, El Salvador, Guatemala, Honduras, México, Nicaragua, Panamá, Paraguay, Perú, República Dominicana y Uruguay.

Al analizar los tipos de interés asociados con el servicio de la deuda publica acumulada a cinco años, destaca la alta participación de los pagos con tasas fijas y con cupón cero[1] en los países de América Latina. Como se puede apreciar en el grafico I.8, la parte que corresponde a las tasas flotantes o variables se ubica en un 25%, lo que supone un cierto nivel de sensibilidad a los cambios en las tasas de interés tanto a nivel interno como en los mercados financieros internacionales. Destacan también las diferencias que se observan en esta estructura de tipos de interés dependiendo de si se toma en cuenta el conjunto de los países de América Latina o si se excluye al Brasil. En este caso, el porcentaje de pagos con tasas flotantes o variables se reduce al 21%, dado que este tipo de instrumento representa un 28% del total en el Brasil.

Al desglosar la información por países, se percibe una heterogeneidad de situaciones en América Latina y en los posibles canales de transmisión de choques provenientes del sector externo sobre la dinámica de la deuda. En primer lugar, entre los países incluidos en el cuadro I.1, se pueden apreciar diferencias marcadas en cuanto al tamaño del servicio de la deuda pública en los próximos cinco años. Al considerar solamente las amortizaciones, se observa que las cifras oscilan entre el 1% del PIB de 2018 en Guatemala y el Perú y el 40% en Honduras. En este contexto, uno de los principales desafíos para los países es la necesidad de refinanciar su deuda pública en un mercado financiero menos favorable que el de años anteriores. Al mismo tiempo, esto podría conllevar un alza en los pagos de intereses y en el nivel de endeudamiento.

En segundo lugar, destaca la relativamente alta proporción de dólares en la composición del servicio de la deuda pública a nivel nacional (véase el cuadro I.1). Aunque, en el agregado, el dólar desempeña un papel menor, en la mayoría de los países, esta moneda adquiere relevancia como porcentaje del total. En este sentido, un posible canal de vulnerabilidad podría venir por el lado de la depreciación de las monedas nacionales y el impacto de este fenómeno sobre los pagos de cupones denominados en dólares.

Cuadro I.1

América Latina (17 países): estructura del servicio de la deuda pública, acumulado de 2019-2023

(En miles de millones de dólares, porcentajes del PIB y porcentajes)

País

Servicio de la deuda

(en miles de millones de dólares)

Servicio de la deuda

(en porcentajes del PIB de 2018)

Tipo de moneda

(en porcentajes)

Tipo de cupón

(en porcentajes)

Total

Principal

Interés

Total

Principal

Interés

Nacional

Dólares

Otro

Fijo

Flotante o variable

Cupón cero

Otro

Argentina

145

94

51

30

20

11

33

61

6

71

11

16

3

Bolivia (Estado Plurinacional de)

2

1

1

4

3

2

16

84

0

100

0

0

0

Brasil

1000

696

304

52

36

16

98

1

0

51

28

21

0

Chile

25

16

8

8

5

3

87

12

2

100

0

0

0

Colombia

65

38

27

19

11

8

65

17

18

94

0

6

0

Costa Rica

20

13

6

33

22

11

57

43

0

89

9

2

0

Ecuador

18

11

7

16

10

6

0

100

0

99

0

0

1

El Salvador

4

2

2

16

8

8

0

100

0

87

0

13

0

Guatemala

2

1

1

3

1

1

26

74

0

100

0

0

0

Honduras

13

10

4

56

40

16

90

10

0

97

0

3

0

México

378

278

100

32

23

8

91

6

3

52

36

12

0

Nicaragua

0

0

0

1

1

0

0

34

66

0

0

0

100

Panamá

10

5

4

15

8

7

0

96

4

97

0

3

0

Paraguay

2

1

1

4

2

2

4

96

0

100

0

0

0

Perú

18

3

16

8

1

7

80

18

2

96

0

4

0

República Dominicana

13

5

8

16

6

10

41

59

0

100

0

0

0

Uruguay

12

7

6

20

11

10

52

44

4

100

0

0

0

Fuente: Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL), sobre la base de cifras de Bloomberg.

Nota: Las cifras corresponden principalmente a instrumentos para los cuales existe un mercado secundario.

En tercer lugar, en la gran mayoría de los países, estos instrumentos de deuda incorporan tasas fijas, lo que significa que un cambio en las tasas internacionales no necesariamente repercutiría sobre el pago de intereses de la deuda existente (aunque sí afectaría las tasas requeridas para emitir nueva deuda). Cabe mencionar que en la Argentina, el Brasil y México, la proporción de los instrumentos que incorporan tasas flotantes o variables en la deuda total es más elevada que en los demás países (entre el 11% y el 36%). En este caso, los cambios en los tipos de intereses se transmitirían a los pagos de intereses en el corto plazo, así como a la dinámica de la deuda pública.

C. La contribución del gasto público al crecimiento continúa siendo baja

Los gastos totales de América Latina se redujeron en 2018, al registrarse un promedio del 21,1% del PIB, en comparación con el 21,3% del PIB en 2017 (véase el gráfico I.9). Este decremento se debe al comportamiento de las erogaciones totales en América del Sur, dado que no variaron entre 2017 y 2018 en el caso de los países de Centroamérica y México. A pesar de la distinta evolución en lo que se refiere a los gastos totales, se registró un cambio en su composición tanto a nivel regional como en cada grupo de países: se incrementaron los pagos de intereses y se redujeron el gasto corriente primario y los gastos de capital.

Gráfico I.9

América Latina y el Caribe: composición del gasto público de los gobiernos centrales por subcomponente, 2016-2018

(En porcentajes del PIB)

Fuente: Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL), sobre la base de cifras oficiales.

Nota: Las cifras son promedios simples. Se excluye Haití por revisión de cifras. En los casos del Ecuador, Honduras, Nicaragua y la República Dominicana, las cifras corresponden a proyecciones realizadas sobre la base de una acumulada de 12 meses hasta noviembre de 2018.

a Argentina, Brasil, Chile, Colombia, Costa Rica, Ecuador, El Salvador, Guatemala, Honduras, México (sector público federal), Nicaragua, Panamá, Paraguay, Perú (gobierno general), República Dominicana y Uruguay.

b Se incluyen Costa Rica, El Salvador, Guatemala, Honduras, Nicaragua y Panamá.

c Argentina, Brasil, Chile, Colombia, Ecuador, Paraguay, Perú (gobierno general) y Uruguay.

d Antigua y Barbuda, Bahamas, Barbados, Belice, Granada, Guyana, Jamaica, Saint Kitts y Nevis, San Vicente y las Granadinas, Santa Lucía, Suriname y Trinidad y Tabago.

El gasto corriente primario de los países de América Latina se mantuvo en su valor de 2017 (15,4% del PIB). Sin embargo, resulta interesante observar las diferentes maneras en que han evolucionado los distintos grupos de países. En Centroamérica y México, estos gastos se mantuvieron inalterados durante el año: los aumentos de 0,5 puntos porcentuales del PIB o más en El Salvador y México contrarrestaron las reducciones en otros países. En cambio, en América del Sur, esta cifra se redujo en 2018, y las reducciones más marcadas se produjeron en la Argentina (1,1 puntos porcentuales del PIB) y Colombia (1,2 puntos porcentuales del PIB). Esta disminución podría ejercer presión sobre el gasto social, dada la correlación entre este y el gasto corriente primario.

Por otra parte, los gastos de capital en América Latina nuevamente perdieron peso económico en 2018. Como ilustra el gráfico I.9, estas erogaciones cayeron, en promedio, del 3,6% del PIB en 2017 al 3,2% del PIB en 2018. Esta tendencia se observa también en los diferentes grupos de países. Se registraron reducciones similares en Centroamérica, la República Dominicana y México (del 3,8% del PIB al 3,5% del PIB) y en América del Sur (del 3,3% del PIB al 3,0% del PIB). Es importante señalar que este componente del gasto público en América Latina ha llegado a su nivel más bajo desde 2007 (3,1% del PIB). Asimismo, entre 2000 y 2006, el promedio de los gastos de capital en América Latina fue de un 2,9%, lo que sugiere que existe poco espacio para nuevos recortes.

Como se analizó anteriormente, los pagos de intereses se aceleraron en 2018, aumentando en el promedio de los países de América Latina (0,2 puntos porcentuales del PIB), Centroamérica y México (0,3 puntos porcentuales del PIB) y América del Sur (0,2 puntos porcentuales del PIB). Esta evolución ha traído aparejada una recomposición del gasto público. Como resultado, estos pagos representaron el 12% de los gastos totales en América Latina y alcanzaron su nivel más alto desde 2006 (12,9% del PIB). En la misma línea, estas erogaciones se ubicaron en el 13% del total en Centroamérica y México (un nivel que no se había registrado desde 2003) y en el 11% en América del Sur (el nivel más alto desde 2007).

En este contexto, el proceso de ajuste fiscal ha debilitado el papel del sector público como fuente de crecimiento. Como revela el gráfico I.10, la contribución del consumo público al crecimiento del PIB ha descendido hasta niveles mínimos en los últimos años (0,1 puntos porcentuales del PIB o menos), en comparación con 2012 y 2013 (un promedio trimestral de 0,48 y 0,39 puntos porcentuales del PIB, respectivamente). Dado que este cálculo se hace sobre la base de un promedio ponderado para la región, este resultado refleja sobre todo el desempeño del gasto corriente primario en el Brasil, cuya tasa de variación interanual aumentó levemente en términos reales en 2018.

Gráfico I.10

América Latina (15 países): contribución del consumo público al crecimiento del PIB, primer trimestre de 2012 a cuarto trimestre de 2018a

(En puntos porcentuales)

Fuente: Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL), sobre la base de cifras oficiales.

a Promedio ponderado de: Argentina, Bolivia, Brasil, Chile, Colombia, Costa Rica, Ecuador, Guatemala, Honduras, México, Nicaragua, Paraguay, Perú, República Dominicana y Uruguay. En el caso del tercer y el cuarto trimestre de 2018, se trata de estimaciones.

El aporte del sector público al crecimiento del PIB no se limita al consumo, sino que incluye también los gastos de capital —la inversión pública—, datos de las cuentas nacionales que no necesariamente están disponibles en todos los países de la región. De manera indirecta, se puede realizar un cálculo aproximado del impulso fiscal total a partir de la evolución del gasto primario —compuesto tanto por el gasto corriente primario, que corresponde al consumo público, como por los gastos de capital—[2]. Como se puede apreciar en el gráfico I.11, en promedio, la variación interanual real del gasto primario se debilitó sustancialmente en 2018 y se situó por debajo de la tasa de crecimiento del PIB. Lo más destacado de esta tendencia fue la fuerte contracción de los gastos de capital, que influyó en el crecimiento del gasto primario y, por ende, en su contribución al crecimiento de la actividad económica.

Gráfico I.11

América Latina (15 países): variación interanual real del gasto público primario de los gobiernos centrales, por subcomponente y del PIB, 2012-2018a b

(En porcentajes)

Fuente: Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL), sobre la base de cifras oficiales.

a Argentina, Brasil, Chile, Colombia, Costa Rica, Ecuador, El Salvador, Guatemala, Honduras, México (sector público federal), Nicaragua, Panamá, Paraguay, Perú (gobierno general) y República Dominicana.

b Promedio simple.

A escala nacional, los resultados fueron muy variados, como reflejo de las diferentes situaciones macroeconómicas y fiscales de los países en lo que se refiere a los niveles de deuda y los tipos de medidas adoptadas con respecto al gasto. Como ilustra el gráfico I.12, salvo en El Salvador, el nivel de variación de los gastos totales osciló entre reducciones relativamente significativas o, en unos pocos casos, ligeros aumentos. Al mismo tiempo, se pueden apreciar comportamientos muy distintos en cuanto a los diferentes componentes del gasto público en América Latina.

Los gastos de capital se redujeron en la mayoría de los países de América Latina. En particular, destacan las contracciones de 0,5 puntos porcentuales del PIB o más en la Argentina (0,6 puntos porcentuales), Costa Rica (0,6 puntos porcentuales), México (0,5 puntos porcentuales), Panamá (0,5 puntos porcentuales), el Paraguay (0,6 puntos porcentuales) y la Republica Dominicana (0,7 puntos porcentuales). En lo que se refiere a los componentes, destacan las caídas de transferencias de capital en la Argentina (destinadas a los gobiernos provinciales, Costa Rica (financiadas con recursos externos y destinadas a proyectos de inversión) y la República Dominicana (alta base de comparación con las elevadas transferencias giradas el año anterior por aportes extraordinarios destinados a proyectos de inversión).

En México, la merma en los gastos de capital se debe a la disminución de la inversión financiera, dado que la inversión física presupuestaria aumentó levemente. En cambio, en Panamá y el Paraguay, los gastos de capital se redujeron debido a la finalización de ciertos proyectos y a ajustes del presupuesto de inversión. Entre los pocos países en que los gastos de capital aumentaron, se encuentran Colombia (0,1 puntos porcentuales del PIB), El Salvador (0,3 puntos porcentuales del PIB), Guatemala (0,2 puntos porcentuales del PIB), el Perú (0,1 puntos porcentuales del PIB) y el Uruguay (0,1 puntos porcentuales del PIB). Entre ellos, destacan los gastos de El Salvador y Guatemala, donde el aumento se explica por el incremento de las erogaciones para la inversión directa en activos fijos.

Gráfico I.12

América Latina (16 países): cambio interanual de los gastos totales de los gobiernos centrales por subcomponente, 2017-2018

(En puntos porcentuales del PIB)

Fuente: Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL), sobre la base de cifras oficiales.

Nota: En los casos del Ecuador, Honduras, Nicaragua y la República Dominicana, las cifras corresponden a proyecciones realizadas sobre la base de una acumulada de 12 meses hasta noviembre de 2018.

Aunque el gasto corriente primario a nivel regional fue relativamente estable, a nivel nacional se observaron variaciones significativas en diversos países. En la Argentina, el declive de este componente del gasto público (1,1 puntos porcentuales del PIB) fue producto de reducciones en todas sus partidas —en el marco del fuerte ajuste fiscal requerido para lograr las metas acordadas con el Fondo Monetario International (FMI)—, particularmente de las transferencias y los pagos de sueldos y salarios. En la misma línea, destaca la reducción de las transferencias giradas en Colombia como elemento clave en la evolución del gasto corriente primario (-1,2 puntos porcentuales del PIB).

En el Caribe, se prevé que los gastos totales aumentarán ligeramente en 2018, alcanzando el 28,9% del PIB, frente al 28,8% del PIB observado en 2017. En contraste con el caso de los países de América Latina, el incremento de las erogaciones totales se debe principalmente a los gastos de capital, los cuales pasarán del 3,6% del PIB en 2017 al 3,7% del PIB (incluidos aumentos en 7 de los 12 países considerados). Esta evolución se debe, en parte, a proyectos de reconstrucción, pero en la mayoría de los casos refleja inversiones en infraestructura. Cabe subrayar que los pagos de intereses seguirán cayendo, lo que brindará al gasto primario la posibilidad de contribuir al crecimiento del PIB.

D. Los ingresos públicos se mantienen estables en promedio, pero su evolución difiere de manera significativa entre los países

En América Latina, los ingresos totales no mostraron cambios en 2018 en comparación con el nivel del año anterior (18,1% del PIB) (véase el gráfico I.13). No obstante, este resultado oculta una divergencia importante en su desempeño en los principales países considerados. Por un lado, se observa una reducción en Centroamérica y México (del 16,9% del PIB en 2017 al 16,4% en 2018), como resultado de una disminución de los ingresos no tributarios —en algunos casos, debido a la base de comparación del año anterior, cuando se percibieron ingresos extraordinarios— y una ralentización de la recaudación tributaria, especialmente de los impuestos asociados con el consumo.

Gráfico I.13

América Latina y el Caribe: composición de los ingresos públicos de los gobiernos centrales por subcomponente, 2016-2018

(En porcentajes del PIB)

Fuente: Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL), sobre la base de cifras oficiales.

Nota: Las cifras son promedios simples. Se excluye Haití por revisión de cifras. En los casos del Ecuador, Honduras, Nicaragua y la República Dominicana, las cifras corresponden a proyecciones realizadas sobre la base de un acumulado de 12 meses hasta noviembre de 2018.

a Argentina, Brasil, Chile, Colombia, Costa Rica, Ecuador, El Salvador, Guatemala, Honduras, México (sector público federal), Nicaragua, Panamá, Paraguay, Perú (gobierno general), República Dominicana y el Uruguay.

b Se incluye Costa Rica, El Salvador, Guatemala, Honduras, Nicaragua y Panamá.

c Argentina, Brasil, Chile, Colombia, Ecuador, Paraguay, Perú (gobierno general) y Uruguay.

d Antigua y Barbuda, Bahamas, Barbados, Belice, Granada, Guyana, Jamaica, Saint Kitts y Nevis, San Vicente y las Granadinas, Santa Lucía, Suriname y Trinidad y Tabago.

Por otro lado, en América del Sur, el repunte de los ingresos totales —que pasaron de representar el 19,4% del PIB en 2017 a constituir el 19,7% del PIB en 2018— se explica principalmente por su mejor desempeño macroeconómico y el efecto positivo sobre los ingresos fiscales que ocasionó el alza en los precios de las materias primas (véase el recuadro I.2). Estos factores se tradujeron en un aumento de la recaudación del impuesto sobre la renta, así como en mayores ingresos no tributarios asociados con regalías y participaciones en la explotación de recursos naturales no renovables.

Recuadro I.2

Ingresos fiscales provenientes de recursos naturales no renovables en América Latina y el Caribe

Las cifras preliminares sugieren que los ingresos por recursos naturales no renovables han aumentado en la mayoría de los principales países productores de dichos recursos en 2018. Un repunte en los precios del petróleo crudo se tradujo en el primer aumento de los ingresos fiscales por hidrocarburos desde 2012, que pasaron de un promedio del 2,3% del PIB en 2017 a uno del 2,9% del PIB en 2018 (véase el gráfico siguiente). Se proyectan aumentos de 0,5 puntos del PIB o más en el Brasil, Colombia, el Ecuador y Trinidad y Tabago. Este aumento se reflejaría tanto en los ingresos tributarios, debido al incremento de la rentabilidad de las empresas del sector, como en los ingresos no tributarios, por el aumento del valor de la producción.

América Latina y el Caribe: ingresos fiscales provenientes de recursos naturales no renovables, 2010-2018

(En porcentajes del PIB)

Fuente: Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL), CEPALSTAT [base de datos en línea] http://estadisticas.cepal.org/cepalstat/Portada.html.

Nota: Promedios simples. La categoría “hidrocarburos” se refiere solamente a las actividades de exploración y producción. Incluye a la Argentina, Bolivia (Estado Plurinacional de), el Brasil, Colombia, el Ecuador, México, el Perú y Trinidad y Tabago. Se excluyen Venezuela (República Bolivariana de) y Suriname por falta de información estadística. La categoría “minería” incluye a la Argentina, Bolivia (Estado Plurinacional de), el Brasil, Chile, Colombia, Jamaica, México, el Perú y la República Dominicana. Los valores de 2018 se basan en estimaciones oficiales gubernamentales realizadas a partir de documentos presupuestarios de 2018 o de cifras anuales preliminares. Cuando las cifras de 2018 no estaban disponibles, se calcularon utilizando datos mensuales (por lo general, de los primeros tres trimestres del año). Cuando los datos mensuales no estaban disponibles, los ingresos de 2018 se estimaron aplicando el cambio interanual al precio del producto más representativo (o cesta de productos, en el caso de la minería) para el país en 2017, expresado en términos de moneda nacional.

De manera similar, el fuerte crecimiento de los precios de los minerales y metales en el primer semestre de 2018 incidió en el aumento de los ingresos mineros, que alcanzaron el 0,5% del PIB en promedio, frente al 0,4% del PIB en 2017. En particular, destacan los incrementos registrados en Chile (0,5 puntos del PIB) y el Perú (0,3 puntos del PIB), como resultado del dinamismo de los pagos del impuesto sobre la renta corporativa.

A pesar de este resultado, una fuerte corrección de los precios del petróleo crudo y los minerales y de los metales en el segundo semestre del año puso en duda la sostenibilidad del aumento de los ingresos registrados en 2018. El aumento de la incertidumbre sobre la evolución de la economía mundial, la ralentización del crecimiento de China y el incremento de las tensiones comerciales, entre otros factores, podrían conducir a un estancamiento o incluso a una caída de estos ingresos, lo que repercutiría de manera significativa en las cuentas fiscales de los países productores de recursos no renovables de la región.

Fuente: Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL).

A pesar de esta estabilidad relativa en los promedios regionales, a nivel de los países los resultados variaron sustancialmente. Por un lado, destacan los aumentos de 0,5 puntos porcentuales del PIB o más registrados en el Brasil, Chile, el Ecuador, el Perú y el Uruguay (véase el gráfico I.14). Un análisis de esos países sugiere que la evolución favorable obedece a tres factores principales: un repunte en la recaudación del impuesto sobre la renta, mayores ingresos relacionados con el comercio exterior, y ciertos factores no recurrentes específicos de cada uno de los países.

Gráfico I.14

América Latina (16 países): cambio interanual en los ingresos totales de los gobiernos centrales por subcomponente, 2017-2018

(En puntos porcentuales del PIB)

Fuente: Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL), sobre la base de cifras oficiales.

En primer lugar, la reactivación de la actividad económica en la región, así como la variación favorable de los precios de las materias primas, dio lugar en varios países a un repunte en la recaudación del impuesto sobre la renta de las empresas. Los ingresos provenientes de ese impuesto, con su alta elasticidad con respecto a los factores antes señalados, registraron aumentos significativos en Chile (0,5 puntos porcentuales del PIB) y el Perú (0,3 puntos porcentuales del PIB, derivado principalmente del sector extractivo). Cabe señalar que en el caso de Chile la mejora en la recaudación de este impuesto se vio influida también por el impuesto gravado a raíz de la venta de acciones de una empresa en el país por 1.000 millones de dólares en diciembre[3].

En segundo lugar, se observa también que en ciertos países se registraron repuntes sustanciales en la recaudación de los impuestos asociados con el comercio exterior. En el Brasil, aunque el incremento registrado en los ingresos totales se debe a los mayores ingresos derivados de diversos impuestos, destacan los aumentos en la recaudación del impuesto sobre el valor agregado (IVA) federal (impuesto sobre los productos industrializados (IVI)) aplicado a las importaciones, así como los impuestos selectivos a la importación. Además, hubo un incremento en la recaudación de ciertos impuestos gravados a los combustibles —incluida su importación— debido a ciertas modificaciones en las alícuotas[4].

En el Ecuador, gracias a la mejora en el precio internacional de petróleo crudo, aumentaron los ingresos petroleros por exportaciones: en 2018 ascendieron al 2,1% del PIB, frente a un 1,6% en 2017. En El Salvador, el aumento de los ingresos totales se debe a la evolución de los ingresos tributarios, que fueron impulsados por un alza en la recaudación de los pagos del IVA asociados con las importaciones.

En tercer lugar, el aumento en los ingresos totales más destacado del año se registró en el Uruguay. Este incremento de ingresos correspondió al traspaso de ciertos fondos al Banco de Previsión Social (BPS) en el marco de la Ley núm. 19.590, promulgada en diciembre del 2017. Dicha Ley permite que los jubilados, bajo ciertas condiciones, se desafilien del régimen mixto de seguridad social y opten por retornar al régimen anterior de reparto. Los saldos en las cuentas individuales en las Administradoras de Fondos de Ahorro Previsional (AFAP) de los jubilados que optan por desafiliarse se trasladarán a un fidecomiso bajo la supervisión del BPS, lo cual se contabiliza como un ingreso del gobierno central consolidado.

Por otra parte, como se puede apreciar en el gráfico I.14, los ingresos totales cayeron de forma considerable (en más de 0,5 puntos porcentuales del PIB) en la Argentina, Honduras, Nicaragua, México y el Paraguay. En términos generales, fueron dos los factores que explican estos resultados: primero, la ralentización de la actividad económica en ciertos países; y, segundo, una alta base de comparación a raíz de los cambios efectuados en el marco tributario en 2018 o de la percepción de ingresos extraordinarios en 2017.

En la Argentina, la reducción en los ingresos totales se explica principalmente por el desempeño de la recaudación tributaria, que reflejó un declive en los pagos del impuesto sobre la renta —en línea con la evolución de la actividad económica—, así como la alta base de comparación con 2017, cuando se percibió un 0,4% del PIB en el marco del Régimen de Sinceramiento Fiscal.

En México, la variación interanual negativa en los ingresos totales refleja principalmente la reducción en los ingresos no tributarios. En particular, destaca el efecto temporal en esta variación por el traspaso del remanente de operación del Banco de México del 1,5% del PIB en 2017. Sin embargo, esta caída fue atenuada en parte por un alza en los ingresos asociados con el sector de los hidrocarburos acorde con la evolución favorable durante el año en el precio internacional del petróleo.

En Honduras destaca la reducción de los ingresos tributarios después de que se efectuaron modificaciones en el impuesto sobre la renta (aumento de la base exenta imponible) y en el IVA (exoneración de la producción industrial). En el Paraguay se observa una merma en los ingresos tributarios asociados con las contribuciones sociales, debido a que en 2017 se percibieron ingresos extraordinarios por cancelación de obligaciones generadas en años anteriores. Por otra parte, en Nicaragua cabe mencionar la caída observada en la recaudación de varios impuestos, en particular del IVA, como consecuencia de la situación sociopolítica actual.

En el Caribe, los ingresos totales registraron un incremento considerable en 2018, alcanzando el 27,6% del PIB frente al 26,3% del PIB registrado en 2017. Este resultado se debe tanto al aumento de los ingresos tributarios como al de los demás ingresos. En cuanto a los ingresos tributarios destacan los casos de Bahamas, Barbados, Guyana, y Trinidad y Tabago. En Bahamas, la favorable evolución de la recaudación tributaria se debe al aumento en la tasa legal del IVA. Por su parte, en Barbados, en el marco de un programa de ajuste fiscal se aumentó la tasa de varios impuestos para potenciar los ingresos tributarios. En Guyana destaca el impulso dado por los ingresos extraordinarios provenientes de una amnistía tributaria, los cuales alcanzaron alrededor del 1% del PIB (véase el cuadro I.2). Los ingresos tributarios en Trinidad y Tabago fueron impulsados por una mayor recaudación del impuesto sobre la renta, en parte por la aplicación de una alícuota diferencial del 35% para los bancos comerciales.

Por su parte, los otros ingresos —compuestos por los ingresos no tributarios, ingresos de capital y donaciones— aumentaron de forma importante en el Caribe, pasando del 5,0% del PIB en 2017 al 5,7% del PIB. Destacan los incrementos en Suriname y en Saint Kitts y Nevis. En el caso de Suriname se prevé un aumento de los ingresos no tributarios, reflejando la afluencia de rentas de la propiedad producto de la mayor producción de oro. En Saint Kitts y Nevis el aumento se debe al alza en los ingresos provenientes del programa de ciudadanía por inversión, que se estima haber alcanzado el 12,3% del PIB en 2018 frente al 6,1% del PIB en 2017.

Cabe señalar que los ingresos percibidos por los programas de ciudadanía por inversión cumplen un papel importante en la evolución de los ingresos no tributarios para el promedio del Caribe, debido a su tamaño relativo al producto y su alta variación interanual en ciertos años (véase el gráfico I.15). A nivel de los países esos ingresos son significativos, ya que reflejan más del 30% de los ingresos totales en Dominica (estimado en un 38,1% en 2018) y en Saint Kitts y Nevis (32,6%). Aunque estas entradas han impulsado el proceso de consolidación fiscal en dichos países, la elevada dependencia de esta fuente de ingresos, especialmente dada su volatilidad, podría poner en peligro los avances logrados en los últimos años.

Gráfico I.15

El Caribe (5 países): ingresos fiscales por programas de ciudadanía por inversión

(En porcentajes del PIB y de los ingresos totales)

Fuente: Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL), sobre la base de cifras del Banco Central del Caribe Oriental.

Nota: Las cifras de 2018 corresponden a estimaciones sobre la base de un acumulado de 12 meses hasta el tercer trimestre de 2018.

a Cifras preliminares.

E. Las distintas dimensiones de la desigualdad y los desafíos de la política fiscal

Entre las múltiples dimensiones que presenta la desigualdad, dos han merecido particular atención por parte de la política fiscal: la relacionada con la distribución personal del ingreso por hogares y la proveniente de las disparidades sociales y económicas entre territorios. Por su magnitud y permanencia, estas dos dimensiones resultan de particular interés para América Latina, tanto en términos analíticos como de diseño de políticas públicas.

En la última década se han producido importantes mejoras en las tendencias distributivas a nivel regional, evidenciadas en la disminución del coeficiente de Gini de la distribución del ingreso, que pasó del 0,543 en 2002 al 0,466 en 2017, aun cuando en términos internacionales se mantiene la posición de América Latina y el Caribe como la región más desigual del mundo (CEPAL, 2019). No obstante, como se resalta en CEPAL (2019), los datos de los últimos años muestran un enlentecimiento en la tendencia a la reducción de la desigualdad, ya que mientras que entre 2002 y 2008 la disminución anual promedio fue del 1,3%, entre 2008 y 2014 la reducción ascendió al 0,8% y entre 2014 y 2017 se situó en el 0,3%.

Otra clave para entender la desigualdad y su vínculo con la política fiscal es a través del análisis de la estructura de la propiedad de los activos físicos y financieros (CEPAL, 2019), ya que la riqueza y la extrema riqueza son características centrales de la estructura económica de la región, pero no siempre están debidamente gravadas. Algunos estudios recientes (CEPAL, 2019; FMI, 2014; Amarante y Jiménez, 2015) muestran que la desigualdad y la concentración en la distribución de la riqueza es mayor que la desigualdad medida por los ingresos. Esta característica de la estructura socioeconómica y la desigualdad contrasta con la escasa carga impositiva sobre la propiedad en la región y la casi inexistencia de tributación a la herencia (Gómez, Jiménez y Martner, 2017).

Una alternativa que ha adquirido importancia en los últimos años es la incorporación en el análisis de otras fuentes de datos, especialmente datos sobre ingresos y riqueza provenientes de los registros fiscales de las administraciones tributarias. Además de permitir el análisis de la evolución de la desigualdad a largo plazo, esa información permite recalcular los indicadores de desigualdad que derivan de las encuestas de hogares, incorporando la información faltante sobre los altos ingresos. En particular, se ha desplegado un importante esfuerzo dirigido a revitalizar los estudios sobre la distribución de los ingresos más elevados utilizando información de las declaraciones juradas del impuesto sobre la renta personal, que habían sido dejados de lado ante el surgimiento de las investigaciones llevadas a cabo con los microdatos provenientes de encuestas de hogares (Jiménez y Rossignolo, 2019).

Cabe consignar que la información sobre ingresos permite, siempre de acuerdo a las características legislativas de cada país, clasificar el ingreso según su fuente, lo que hace posible analizar los cambios en la composición de los ingresos (asalariados, renta del capital, cuenta propia y empleadores) de los tramos más elevados.

El valor agregado de contar con información tributaria para analizar los ingresos radica en el hecho de que una buena cantidad de países han publicado de manera sistemática y regular tabulaciones basadas en las declaraciones juradas del impuesto a la renta. Esas tabulaciones presentan los ingresos declarados segmentados por tramos de ingresos antes de impuestos, divididos por fuente de ingreso según el caso, e informando las deducciones que reducen el impuesto de que se trate.

Además de esos avances referentes a la medición, esta agenda de investigación abre una ventana para la discusión de aspectos vinculados a la tributación de las altas rentas, al capital y a las herencias (Piketty y Zucman, 2013).

En Jiménez y Rossignolo (2019) se recopilan las participaciones del 1% más rico en algunos de los países de la región, de acuerdo con las todavía incipientes estimaciones, basadas en registros tributarios[5]. Pueden verse participaciones superiores al 25% del ingreso en el caso del Brasil, o alrededor del 20% en Colombia, Chile y México, que si se comparan con otras regiones del mundo confirman que los países de la región se sitúan entre los más desiguales y de mayor concentración de la riqueza del planeta. Se observa también que la desigualdad corregida por registros tributarios es mayor que la reflejada por las encuestas de hogares al incluir a los tramos de mayores ingresos, debido a que el coeficiente de Gini se incrementa en todos los casos al corregirlo con la información de las declaraciones juradas impositivas.

Debe resaltarse que disponer de la información proveniente de registros tributarios puede ampliar de forma significativa el alcance de los estudios sobre distribución de ingresos en los países de la región, permitiendo un análisis en detalle sobre los ingresos altos, incluso con la posibilidad de expandirse para analizar con mayor detalle las tasas que efectivamente pagan los ricos y superricos[6], pese a la existencia de limitaciones referentes a problemas de evasión, elusión, exenciones y cambios en las alícuotas impositivas.

Otra dimensión que se debe considerar cuando se analiza la desigualdad de América Latina es la importante diferencia que aún existe entre los territorios ricos y pobres de los países, que se refleja en las brechas del producto interno bruto per cápita de las regiones de un mismo país. En los países de América Latina el coeficiente entre el PIB per cápita más alto y más bajo generalmente excede el 6:1 (con la excepción del Uruguay), mientras que en los países desarrollados rara vez se sitúa por encima del 3.1 (Brosio, Jiménez y Ruelas, 2018; CEPAL, 2017b; Muñoz, Radics y Bone, 2016). De hecho, en trabajos recientes de la CEPAL se han examinado las desventajas sociales que reproducen esas diferencias y su incidencia en la configuración de la política fiscal de los países de la región (CEPAL, 2016a, 2017a y 2017b). Asimismo, en Brosio y Jiménez (2012) se anticipa que parte importante de este problema podría explicarse por la ventaja que alcanzan las zonas productoras de recursos naturales no renovables y, en su defecto, la falta de mecanismos de transferencias de igualación de recursos fiscales entre regiones que mitiguen estas diferencias. Esas desigualdades tienen a su vez un correlato en el ámbito de las finanzas públicas intergubernamentales, ya que las capacidades fiscales subnacionales son distintas, tanto entre los diferentes niveles de gobierno (asimetría o desequilibrio vertical) como entre los jurisdicciones correspondientes a un mismo nivel (asimetría o desequilibrio horizontal), situación que incide directamente en la cobertura y la calidad de la provisión de bienes y servicios públicos en los territorios.

Esas diferentes dimensiones y características de la desigualdad en la región hacen necesario afinar la intervención pública con fines redistributivos a través de la provisión y cobertura del gasto público social, de las transferencias intergubernamentales y de los distintos instrumentos fiscales que permitan financiarlo. El gasto social ha crecido de manera significativa en el período 2000-2017, pasando del 8,5% en 2000 al 11,2% en 2017, alcanzando el nivel más alto de la serie. Pero la tendencia de crecimiento se ha frenado en los últimos años, los niveles de gasto siguen siendo muy inferiores a los existentes en países desarrollados y persisten grandes desafíos de financiamiento de las políticas públicas (CEPAL, 2019).

Este análisis es particularmente relevante en la actual coyuntura, caracterizada por un contexto macroeconómico incierto, una desaceleración en las mejoras redistributivas alcanzadas en los últimos años, una caída en el gasto público corriente y un estrechamiento del espacio de la política fiscal, tanto a nivel de los gobiernos centrales como subnacionales.

Respecto al impuesto a la renta, si bien en los últimos años se han comprobado avances, los países de la región continúan registrando una baja recaudación del impuesto sobre la renta personal (alrededor del 1,6% del PIB en promedio en 2017), así como un débil impacto en términos de eficiencia y equidad (CEPAL, 2017a; OCDE y otros, 2018). Diversos factores se superponen para explicar este desempeño. Por un lado, ha habido una reducción sostenida de las tasas marginales máximas del tributo, las cuales generalmente se encuentran por debajo de las alícuotas existentes en los países desarrollados. Asimismo, el gran número de exenciones, deducciones personales, gastos tributarios y permanencia de los regímenes simplificados erosionan la base imponible del tributo y por lo tanto disminuyen la cantidad de recursos recaudados. Los elevados niveles de evasión, morosidad y elusión constituyen otro factor que ayuda a explicar el magro desempeño de ese tributo.

En lo referente a los gravámenes sobre la riqueza, tradicionalmente los impuestos sobre el patrimonio han tenido escasa importancia en los países de América Latina, al punto de haber estado prácticamente ausentes en los debates sobre herramientas fiscales disponibles para mejorar el impacto distributivo de los sistemas tributarios de la región (CEPAL, 2016b).

No obstante, en años recientes la tributación directa sobre la propiedad ha suscitado creciente interés. Esto se ha debido a que, además de presentar una serie de ventajas en materia de eficiencia y equidad, permiten generar un flujo relativamente estable de recursos tributarios con escasos efectos distorsivos. Además, esos impuestos son una herramienta potencial para gravar a las familias de los sectores más acomodados, ya que, como se comentó anteriormente, en la mayoría de los países de la región la riqueza patrimonial se encuentra altamente concentrada (CEPAL, 2016b).

Este tipo de tributación abarca una amplia gama de instrumentos. Además de los impuestos recurrentes sobre la propiedad o posesión de bienes inmuebles (Ahmad, Brosio y Jiménez, 2018), en América Latina también se aplica el impuesto a la transferencia de bienes inmuebles entre vivos (donaciones) y el impuesto a la propiedad de los vehículos automotores, mientras que pocos países —como la Argentina y el Uruguay— han establecido también un impuesto recurrente sobre los activos netos.

El impuesto sobre la propiedad inmueble es reconocido a nivel internacional como la más importante fuente de recursos propios para los gobiernos subnacionales (OCDE y otros, 2019; Ahmad, Brosio y Jiménez, 2018). En teoría, este tributo tiene un gran potencial para generar un monto mayor de recaudación, posee una base imponible inmóvil y no se agota a lo largo del tiempo (CEPAL, 2016b). Precisamente, en los países de la región el impuesto sobre la propiedad inmueble es el instrumento más utilizado como fuente de recursos fiscales en los gobiernos subnacionales, si bien resulta heterogénea la forma de asignación de bases y alícuotas entre los distintos niveles de gobierno (CEPAL, 2016b). La recaudación proveniente de estos tributos es relativamente baja, en promedio alrededor del 0,3% del PIB, y esto se explica por una combinación de factores que limitan su correcto funcionamiento. Entre ellos, se destaca la débil capacidad operativa de las administraciones tributarias de los gobiernos subnacionales, los bajos índices de cobertura en el registro de catastro, los elevados niveles de morosidad y una considerable subvaluación de las propiedades debido a la falta sistemática de una adecuada actualización de los valores catastrales (CEPAL, 2016b).

Un segundo impuesto patrimonial con potencial relevancia a la hora de gravar las altas rentas, y con menor difusión en la región que el anterior, es el que recae sobre las transmisiones de bienes a título gratuito, ya sea inter vivos (donaciones) o mortis causa (sucesiones, herencias y legados). En la práctica, el impuesto comprende la idea de gravar el patrimonio neto transmitido. A su vez, las alícuotas aplicadas suelen ser progresivas y, en algunos casos, selectivas de acuerdo con el hecho imponible (por ejemplo, en la República Dominicana o el Uruguay) (CEPAL, 2016b)[7]. Su recaudación es marginal en la región: 0,01% del PIB en promedio.

Por último, a pesar de su potencial incidencia sobre los contribuyentes de rentas más elevadas, solo dos países de América Latina (la Argentina y el Uruguay) aplican en la actualidad un impuesto sobre los activos netos (CEPAL, 2016b). Para ambos casos las tasas son progresivas y selectivas (CEPAL, 2016b). En la Argentina la base imponible corresponde a los bienes poseídos por persona físicas o sucesiones indivisas en determinada fecha, incluidas las posesiones en el extranjero. En el Uruguay, la base imponible está dada por el patrimonio de las personas físicas, los núcleos familiares, las sucesiones indivisas, las personas jurídicas constituidas en el extranjero y los sujetos pasivos del impuesto a las rentas de actividades empresariales, excluyendo posesiones en el extranjero.

Con respecto a la dimensión territorial, a raíz de las desigualdades y su impacto diferente en los sectores públicos subnacionales, los sistemas fiscales intergubernamentales han echado mano de las transferencias entre los distintos niveles de gobierno, diferenciando entre aquellas dirigidas a reducir las diferencias de renta entre territorios de un mismo país y las que tratan de evitar que esas diferencias den lugar a un acceso diferenciado a los servicios públicos, es decir, las transferencias de nivelación o igualación. En los países de la región la capacidad de igualación o nivelación de los sistemas de transferencia no mejoró durante la última década (Muñoz, Radics y Bone, 2016; Brosio, Jiménez y Ruelas, 2018) y se observa que, en general, aquellos se distribuyen sin tener en cuenta la capacidad fiscal y las medidas explícitas de las necesidades de gasto, lo que dificulta su potencial de igualación. Una manera de mejorar el impacto de estos instrumentos podría ser a través de la introducción de criterios explícitos de igualación fiscal en los sistemas de transferencias.

En definitiva, si bien en los países desarrollados se ha avanzado de manera notable en lo referente a analizar las participaciones de los altos ingresos en la distribución del ingreso y la riqueza, así como en advertir sobre su aporte a la recaudación del impuesto a la renta y a la propiedad, aún queda mucho camino por recorrer, particularmente en el caso de los países de América Latina, donde este tipo de estudios es bastante reciente y se ha realizado en pocos países.

Lo anterior reviste gran importancia, ya que arroja luz sobre qué reformas fiscales y tributarias quedan pendientes en la región para atenuar las desigualdades personales y regionales. Aumentar la recaudación y mejorar el alcance efectivo de los impuestos sobre los individuos de más altos ingresos, lo cual mejoraría el impacto distributivo de los sistemas tributarios. Es necesario que se continúe debatiendo respecto a la estructura y composición de aquellas medidas tributarias que pueden ser consideradas aún como una asignatura pendiente en esta materia y que básicamente hacen referencia a la estructura de la imposición a la renta, a los patrimonios personales y a los gravámenes sobre herencias, donaciones y sucesiones.

Debe tenerse en cuenta que en un mundo globalizado con movilidad del capital y paraísos fiscales, la tributación a nivel nacional no será suficiente, por sí sola, para corregir las tendencias actuales a la desigualdad global y la formación de nuevas elites económicas. En este contexto, se necesita con urgencia mejorar los acuerdos y la gobernanza de la tributación internacional.

La elevada concentración de la riqueza y el ingreso en nuestros países, que hacen de América Latina la región más desigual del planeta, requiere de un tratamiento cuidadoso de los sistemas fiscales y de las reformas por implementar, donde se promueva un aprovechamiento integral de su acción redistributiva (CEPAL, 2017a). En este contexto, aparece como una tarea pendiente el fortalecimiento de la imposición patrimonial y el impuesto a la renta personal, potenciando sus efectos recaudatorios y distributivos, promoviendo un tributo general y de base amplia que considere todas las rentas del contribuyente en su base gravable y coordine su accionar con los distintos regímenes simplificados. Esta mirada integral permitiría reforzar su impacto sobre la equidad, ya sea en relación con el principio de la capacidad de pago (equidad vertical) o con un tratamiento impositivo igualitario para aquellos que tengan ingresos equivalentes (equidad horizontal), aunque sean de diferente fuente (salario o capital) o diferente modalidad contractual (asalariado o autónomo).

F. Evasión y elusión fiscal y flujos financieros ilícitos en la región

La evasión y elusión tributaria sigue siendo uno de los principales obstáculos a la movilización de recursos internos para financiar la Agenda 2030 para el Desarrollo Sostenible en la región. Las estimaciones más recientes de la CEPAL sobre las pérdidas asociadas con el incumplimiento tributario del impuesto a la renta y el IVA alcanzaron el 6,3% del PIB en 2017, una cifra equivalente a 335.000 millones de dólares (véase el gráfico I.16). A efectos de contextualizar esta cifra, el total de los gastos de capital de los gobiernos centrales de América Latina alcanzó aproximadamente 115.000 millones de dólares en 2016[8]. Cabe mencionar que si los países pudieran reducir una parte de este incumplimiento, esos ingresos adicionales podrían dar un ímpetu importante para lograr los metas sociales y económicas incorporadas en los Objetivos de Desarrollo Sostenible.

Gráfico I.16

América Latina (16 países): incumplimiento tributario del impuesto sobre la renta y el impuesto sobre el valor agregado, 2017

(En porcentajes del PIB)

Fuente: Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL).

Nota: Las estimaciones se basan en estudios nacionales sobre el incumplimiento tributario del impuesto sobre la renta y el impuesto sobre el valor agregado (IVA). Las cifras corresponden a un promedio ponderado basado en el PIB a precios corrientes expresados en dólares estadounidenses. Los países incluidos en el análisis para el impuesto a la renta son la Argentina, el Brasil, Chile, Colombia, Costa Rica, República Dominicana, el Ecuador, El Salvador, Guatemala, México, Panamá, el Perú y el Uruguay. Para el IVA, los países son la Argentina, Bolivia (Estado Plurinacional de), el Brasil, Chile, Colombia, Costa Rica, República Dominicana, el Ecuador, El Salvador, Guatemala, México, Nicaragua, Panamá, el Paraguay, el Perú y el Uruguay.

En los países de la región ha habido un creciente reconocimiento de la importancia de abordar este problema, especialmente en un período caracterizado por la consolidación fiscal. Como se adelantó en el Panorama Fiscal de América Latina y el Caribe, 2017 (CEPAL, 2017a), varios países han adoptado medidas para mejorar la supervisión fiscal y reducir la evasión tributaria. Por una parte, la mayoría de los países han adoptado la facturación electrónica, lo cual apoyará la formalización del comercio y reducirá el espacio para la evasión y elusión fiscal del IVA. Al mismo tiempo, el cruce de información proveniente de la facturación electrónica, registros administrativos y otras bases de datos ha permitido la detección de irregularidades o incoherencias en las declaraciones juradas de los contribuyentes.

Los programas de regularización tributaria también brindan una forma de abordar el incumplimiento tributario, generando al mismo tiempo ingresos extraordinarios para incrementar los ingresos públicos o compensar por una caída en ellos. Como se puede apreciar en el cuadro I.2, la mayoría de los programas en el período 2017-2019 correspondieron a amnistías generales y tuvieron por objetivo liquidar los pasivos tributarios existentes a través de la oferta de ciertos beneficios como la condonación de los pagos de intereses sobre esta deuda, multas y recargos. Resulta importante subrayar la magnitud de la recaudación tributaria derivada de esos programas, como en el caso del Ecuador (1,1% del PIB) y de Guyana (0,9% del PIB). En cambio, en Costa Rica los ingresos fueron menores, aunque se espera una mayor recaudación en 2019 dado que la amnistía entró en vigor a fines de 2018.

Cuadro I.2

América Latina (6 países): programas de regularización recientes, 2017-2019

País

Tipo de amnistía

Beneficio

Recaudación

Costa Rica (2018-2019)

Impuestos varios

Condonación de intereses, reducción de la sanción aplicada (del 40% al 80%, dependiendo del mes en que el contribuyente se acoge a la amnistía)a

0,2% del PIB (2018)

Ecuador (2018)

Impuestos varios

Condonación de intereses, multas y recargos sobre deudas tributarias

1,1% del PIB (recaudación efectiva; los contribuyentes tienen hasta 2020 para hacer

sus pagos)b

Guyana (2018)

Impuestos varios

Condonación de intereses y multas sobre deudas tributarias (del 50% al 100%, dependiendo del mes en que el contribuyente se acoge al beneficio

0,9% del PIB (resultados preliminares)

Honduras (2018-2019)

Impuestos varios

Condonación de intereses, multas y recargos sobre deudas tributarias

No se aplica

México (2017)

Declaración y repatriación de capital

Tasa preferencial de 8% del impuesto sobre la renta (ISR), condonación de multas y recargos; los capitales deben ser invertidos por lo menos 2 años

0,1% del PIB

Perú (2017-2018)

Declaración y repatriación de capital

Tasas preferenciales del 7% y el 10%, dependiendo si el contribuyente declara los activos o el contribuyente repatria el capital para invertirlo en el país

0,2% del PIB

Fuente: Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL), sobre la base de legislación nacional y cifras oficiales.

a Véase Ministerio de Hacienda, “Amnistía tributaria” [en línea] https://www.hacienda.go.cr/docs/5c1d487deace0_Aviso%20Amnistia%20Tributaria.pdf.

b Véase Servicio de Rentas Internas (SRI), “Resultados de la remisión tributaria” [en línea] http://www.sri.gob.ec/web/guest/resultados-de-la-remision.

Por su parte, México y el Perú implementaron programas de declaración y repatriación de capital. Ambos programas contemplaron una tasa preferencial para el pago del impuesto sobre la renta, así como la condonación de multas y recargos sobre los ingresos asociados con los activos declarados. En el caso de México el capital debía invertirse en el país por un período no inferior a dos años. Por otro lado, este programa en el Perú ofrecía una tasa del 10% para contribuyentes que solo declararan sus activos y del 7% para aquellos que invirtiesen esos capitales en el país. Resulta importante señalar que la recaudación de estos programas fue de menor magnitud que los implementados en la Argentina (1,8% del PIB), el Brasil (0,8% del PIB) y Chile (0,6% del PIB) entre 2015 y 2016 (CEPAL, 2017b).

En cuanto a los flujos financieros ilícitos, las últimas estimaciones de la CEPAL sobre las salidas brutas debidas a la manipulación de precios del comercio internacional de bienes continúan mostrando una tendencia a la baja. En 2016 esos flujos alcanzaron los 85.000 millones de dólares, o sea, un valor equivalente al 1,5% del PIB regional (véase el gráfico I.17). Ello supone una importante reducción en comparación con los máximos registrados en 2013 y 2014, cuando esas salidas alcanzaron los 100.000 millones de dólares por año. En términos absolutos, el descenso registrado entre 2013 y 2016 se explica por la Argentina, el Brasil, Chile, Colombia y Costa Rica, que registraron una reducción combinada de aproximadamente 17.000 millones de dólares durante el período.

Gráfico I.17

América Latina y el Caribe (33 países): montos estimados de la manipulación de precios del comercio internacional de bienes, 2000-2016

(En millones de dólares)

Fuente: Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL).

A nivel de producto, los principales impulsores de esta tendencia fueron las partes intermedias en las cadenas de valor globales (especialmente en el Brasil, Colombia y Costa Rica), así como una reducción en las salidas relacionadas con los recursos naturales no renovables. Además de caer en términos absolutos, la proporción de salidas en relación con las exportaciones de esos productos y países también disminuyó durante el período, lo que sugiere que esta reducción no se debió simplemente a una caída de las exportaciones sino también a mejoras en las normas de precios de transferencia y la administración tributaria y aduanera.

G. Los gobiernos subnacionales registraron un aumento de sus déficits en 2017

Los resultados fiscales de los gobiernos subnacionales (intermedios y locales) de los países más descentralizados de la región, en promedio, registraron un aumento de sus déficits tanto global como primario en 2017, impulsado fundamentalmente por el crecimiento de los déficits fiscales subnacionales en la Argentina, el Brasil y México. Como se observa en el gráfico I.18 y en el cuadro I.3, esta tendencia se explica por un mayor aumento en los gastos subnacionales que en los ingresos.

Esta tendencia en el balance de las cuentas públicas subnacionales repercute en la evolución de la deuda. Los niveles de deuda pública de los gobiernos subnacionales, si bien en promedio se mantiene bajos en términos del PIB, han registrado un ligero aumento en los últimos años, pasando del 4,7% del PIB en 2014 al 5,3% del PIB en 2017 (véase el gráfico I.19). En términos desagregados, la evolución en 2017 se explica en gran parte por los aumentos de la deuda subnacional en la Argentina (0,5% del PIB).

Gráfico I.18

América Latina (7 países): resultados fiscales de los gobiernos subnacionales, 2010-2017a

(En porcentajes del PIB)

Fuente: Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL), sobre la base de cifras oficiales.

Nota: La muestra de gobiernos subnacionales está compuesta por la Argentina (provincias), el Brasil (estados y municipios), Chile (municipios), Colombia (departamentos y municipios), Costa Rica (municipios), México (estados y municipios) y el Perú (municipios).

a Promedios simples.

Cuadro I.3

América Latina (10 países): resultados fiscales de los gobiernos subnacionales por tipo de subsector institucional, 2015-2017

(En porcentajes del PIB)

País

Gobiernos

2015

2016

2017

Ingreso

Gasto

Balance primario

Balance global

Ingreso

Gasto

Balance primario

Balance global

Ingreso

Gasto

Balance primario

Balance global

Argentina

Provinciales

15,2

15,9

-0,4

-0,7

15,3

15,9

-0,3

-0,6

17,6

18,4

-0,4

-0,9

Bolivia (Estado Plurinacional de)

Intermedio

...

...

...

...

...

...

...

...

...

...

...

...

Brasil

Estatales

11,7

12,8

-1,1

-1,2

9,8

11,4

-1,5

-1,6

...

...

...

...

Locales

10,9

13,3

-0,9

-2,4

11,0

11,9

0,0

-0,9

11,5

12,5

-0,2

-1,0

Chile

Comunales

8,8

8,5

0,5

0,3

8,7

8,2

0,7

0,5

8,8

8,3

0,7

0,5

Colombia

Departamento y municipios

3,6

3,5

0,1

0,1

3,8

3,7

0,1

0,1

3,8

3,7

0,1

0,1

Costa Rica

Locales

11,3

12,2

-0,8

-0,9

9,9

10,7

-0,7

-0,8

10,1

10,6

-0,4

-0,5

Ecuador

Intermedio

1,1

1,2

-0,1

-0,1

1,1

1,3

-0,1

-0,1

1,2

1,3

-0,2

-0,2

México

Estatales

5,0

4,2

0,8

0,8

5,1

4,1

1,0

1,0

…

…

…

…

Municipales

10,2

10,4

0,2

-0,2

10,1

10,2

0,2

-0,2

8,8

9,5

-0,1

-0,6

Perú

Locales

2,0

2,0

0,1

0,0

2,0

1,6

0,6

0,4

2,0

1,5

0,5

0,4

Uruguay

Intermedio

3,1

3,7

-0,6

-0,6

2,8

3,7

-0,9

-0,9

2,9

3,7

-0,8

-0,8

Fuente: Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL), sobre la base de cifras oficiales.

Gráfico I.19

América Latina (4 países): deuda pública de los gobiernos subnacionales, 2010-2017a

(En porcentajes del PIB)

Fuente: Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL), sobre la base de cifras oficiales.

Nota: Los países considerados son la Argentina, el Brasil, México y el Perú.

a Promedios simples.

En cuanto a los ingresos fiscales, luego de la desaceleración observada en 2015 y 2016, vuelven a registrar un aumento, pasando del 7,2% del PIB en 2016 al 7,4% en 2017. No obstante, como se recalcó en el Panorama Fiscal de América Latina y el Caribe, 2018, la evolución de estos ingresos se ve fuertemente determinada por la importancia creciente que han tenido las transferencias provenientes de los gobiernos centrales y no tanto por el más limitado incremento de los recursos tributarios propios de los niveles intermedios y locales.

Cabe resaltar que la composición promedio de la estructura de financiamiento de los gobiernos subnacionales en los países latinoamericanos esconde algunas importantes diferencias entre países en términos del peso relativo que poseen los recursos tributarios dentro del total de ingresos percibidos por estos niveles de gobierno. Al respecto puede comprobarse que los estados y municipios del Brasil obtienen más de la mitad de sus ingresos a partir de la recaudación tributaria, lo que representa casi el 10% en términos del PIB (CEPAL, 2018), mientras que, por el contrario, en el resto de los países de la región la principal fuente de recursos públicos de los gobiernos subnacionales proviene del sistema de transferencias que cada gobierno central implementa para complementar el financiamiento de sus responsabilidades de gastos, es decir la provisión de bienes públicos a sus ciudadanos. Las administraciones centrales de gobierno de países como la Argentina y México aportan más de 8% del PIB en concepto de transferencias hacia los niveles inferiores de gobierno.

Además, se observa que la recaudación tributaria de los gobiernos subnacionales en los países de la región ha crecido muy poco en el período 2000-2016 (alrededor del 0,5% del PIB en promedio), lo que contrasta con los ingresos fiscales a nivel de gobierno central (alrededor del 5% del PIB en el mismo período). Esa exigua evolución obedece a la debilidad en el nivel y estructura de la imposición subnacional, lo que a su vez guarda relación con las bases tributarias disponibles por parte de esos niveles de gobierno (OCDE y otros, 2018). En este sentido, lo que surge claramente es que a los gobiernos subnacionales les resulta difícil aprovechar las potestades tributarias ya disponibles, como por ejemplo se aprecia en los magros ingresos generados por el impuesto predial en los países de América Latina.

Los trabajos de investigación más recientes, junto con la información estadística disponible (Gómez, Jiménez y Martner, 2017; OCDE y otros, 2017), confirman que la relevancia de la imposición patrimonial en términos del PIB y en relación con el total recaudado no resulta significativa en ninguno de los sistemas tributarios latinoamericanos. No obstante, este tipo de tributos constituyen el principal instrumento de generación de recursos propios con que los gobiernos subnacionales de la región cuentan para financiar sus responsabilidades de gasto. Típicamente es el impuesto a la propiedad inmueble o predial el instrumento más comúnmente aceptado y explotado como fuente de recursos fiscales en las instancias subnacionales de gobierno, aunque con un escaso peso relativo que se ubica por debajo del 0,7% del PIB en la mayoría de los casos (a excepción de Colombia y el Uruguay)[9].

Por el lado de las erogaciones, en 2017 se observa un aumento en los gastos totales subnacionales impulsado por un aumento del gasto corriente, mientras que el gasto de capital se mantiene casi constante (véase el gráfico I.20). El gasto corriente aumentó de manera significativa en la Argentina (2,1% del PIB) y el Brasil (0,6% del PIB), cayendo en México y el Perú. Por su parte, el gasto en capital aumentó en la Argentina (1,0% del PIB) y cayó en forma significativa en México (2,2% del PIB).

Gráfico I.20

América Latina (7 países): gastos públicos de los gobiernos subnacionales, 2010-2017a

(En porcentajes del PIB)

Fuente: Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL), sobre la base de cifras oficiales.

Nota: La muestra de gobiernos subnacionales está compuesta por la Argentina (provincias), el Brasil (estados y municipios), Chile (municipios), Colombia (departamentos y municipios), Costa Rica (municipios), México (estados y municipios) y el Perú (municipios).

a Promedios simples.

En definitiva, el espacio fiscal con el que cuentan los gobiernos subnacionales en los países más descentralizados de la región se ha visto notablemente reducido a partir de 2012, acorde con lo sucedido a nivel de los gobiernos centrales, a raíz del aumento del gasto, el débil aprovechamiento de las bases imponibles subnacionales como el impuesto predial, y el crecimiento de la deuda pública.

Como se ha recalcado en este capítulo, la región se caracteriza por la prevalencia de una alta desigualdad territorial, que a su vez se traduce en significativas diferencias en las capacidades fiscales subnacionales, tanto entre los diferentes niveles de gobierno (asimetría vertical) como entre las jurisdicciones correspondientes a un mismo nivel (asimetría horizontal). Esta situación repercute directamente y da lugar a diferentes grados de cobertura y calidad en la provisión de los bienes y servicios públicos en los territorios.

Teniendo en cuenta que en varios países de la región la provisión de servicios básicos como educación, salud e infraestructura se ha asignado crecientemente a los subniveles de gobierno, el estrechamiento del espacio fiscal subnacional puede incidir en la adecuada provisión de estas funciones a nivel del sector público consolidado.

Bibliografía

Ahmad, E., G. Brosio y J. Jiménez (2018), “An expanded role for property taxation in Latin America: adopting a simplified structure and digital technology”, documento presentado en las VII Jornadas Iberoamericanas de Financiación Local, Cartagena de Indias, 5 y 6 de septiembre [en línea] https://www.cepal.org/sites/default/files/events/files/brosio_jimenez_ppt.pdf.

Alvaredo, F. (2011), “A note on the relationship between top income shares and the Gini coefficient”, Economics Letters, vol. 110, N° 3, Nueva York, Elsevier, marzo.

Alvaredo, F. y J. Londoño (2013), “High incomes and personal taxation in a developing economy: Colombia 1993-2010”, CEQ Working Paper, N° 12, Nueva Orleans, Universidad Tulane.

Amarante, V. y J. Jiménez (2015), “Desigualdad, concentración y rentas altas en América Latina”, Desigualdad, concentración del ingreso y tributación sobre las altas rentas en América Latina, Libros de la CEPAL, Nº 134 (LC/G.2638-P), J. Jiménez (ed.), Santiago, Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL), abril.

Brosio, G. y J. Jiménez (eds.) (2012), Decentralization and Reform in Latin America: Improving Intergovernmental Relations, Cheltenham, Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL)/Edward Elgar.

Brosio, G., J. Jiménez y I. Ruelas (2018), “Desigualdades territoriales, transferencias de igualación y reparto asimétrico de recursos naturales no renovables en América Latina”, Revista CEPAL, Nº 126 (LC/PUB.2018/26-P), Santiago, Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL), diciembre.

Burdín, G., F. Esponda y A. Vigorito (2015), “Desigualdad y altas rentas en el Uruguay: un análisis basado en los registros tributarios y las encuestas de hogares del período 2009-2011”, Desigualdad, concentración del ingreso y tributación sobre las altas rentas en América Latina, Libros de la CEPAL, Nº 134 (LC/G.2638-P), J. Jiménez (ed.), Santiago, Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL), abril.

Campos, R., E. Chávez y G. Esquivel (2014), “Los ingresos altos, la tributación óptima y la recaudación posible”, Finanzas Públicas, vol. 6, Nº 18, Ciudad de México, Centro de Estudios de las Finanzas Públicas (CEFP).

CEPAL (Comisión Económica para América Latina y el Caribe) (2019), Panorama Social de América Latina, 2018 (LC/PUB.2019/3-P), Santiago, febrero.

____(2018), Panorama Fiscal de América Latina y el Caribe, 2018 (LC/PUB.2018/4-P), Santiago, marzo.

____(2017a), Panorama Fiscal de América Latina y el Caribe, 2017 (LC/PUB.2017/6-P), Santiago, marzo.

____(2017b), Estudio Económico de América Latina y el Caribe, 2017 (LC/PUB.2017/17-P), Santiago, septiembre.

____(2016a), La matriz de la desigualdad social en América Latina (LC/G.2690(MDS.1/2)), Santiago, octubre.

____(2016b), Panorama Fiscal de América Latina y el Caribe, 2016 (LC/L.4140), Santiago, marzo.

Fairfield, T. y M. Jorratt (2016), “Top income shares, business profits, and effective tax rates in contemporary Chile”, The Review of Income and Wealth, vol. 62, Nº 1, Hoboken, Wiley, agosto.

FMI (Fondo Monetario Internacional) (2014), “Fiscal policy and income inequality”, IMF Policy Paper, Washington, D.C., enero.

Friedman, J. y A. Hofman (2013), “Inequality and the top of the income distribution in Chile 1990-2012: questioning the consensus”, Santiago, julio [en línea] http://www.ecineq.org/ecineq_bari13/filesxbari13/cr2/p105.pdf.

Gómez, J. y J. Jiménez (2017), “La tributación en los gobiernos subnacionales”, Consensos y conflictos en la política tributaria de América Latina, Libros de la CEPAL, Nº 142 (LC/PUB.2017/5-P), J. Gómez, J. Jiménez y R. Martner (eds.), Santiago, Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL), abril.

Gómez, J., J. Jiménez y R. Martner (eds.) (2017), Consensos y conflictos en la política tributaria de América Latina, Libros de la CEPAL, Nº 142 (LC/PUB.2017/5-P), Santiago, Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL), abril.

Gómez, J. y D. Morán (2013), “Política tributaria en América Latina: agenda para una segunda generación de reformas”, serie Macroeconomía del Desarrollo, Nº 133 (LC/G.3632), Santiago, Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL), junio.

Jiménez, J. y D. Rossignolo (2019), “Concentración del ingreso y desigualdad según registros tributarios en América Latina: el caso argentino”, Buenos Aires, Centro de Estudios para el Cambio Estructural (CECE), enero.

Jiménez, J. y I. Ruelas (2018), “Autonomía tributaria subnacional en América Latina”, Presupuesto y Gasto Público, Nº 92, Madrid, Instituto de Estudios Fiscales.

Jiménez, J. y A. Solimano (2012), “Elites económicas, desigualdad y tributación”, serie Macroeconomía del Desarrollo, Nº 126 (LC/L.3552), Santiago, Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL), diciembre.

López, R., E. Figueroa y P. Gutiérrez (2013), “La ‘parte del león’: nuevas estimaciones de la participación de los súper ricos en el ingreso en Chile”, Serie de Documentos de Trabajo, Nº 379, Santiago, Universidad de Chile.

López-Calva, L. y N. Lustig (2010), “Explaining the decline in inequality in Latin America: technological change, educational upgrading, and democracy”, Declining Inequality in Latin America: A Decade of Progress?, Washington, D.C., Brookings Institution Press/Programa de las Naciones Unidas para el Desarrollo (PNUD).

Martínez-Vázquez, J. y C. Sepúlveda (2012), “Intergovernmental transfers: a policy reform perspective”, Decentralization and Reform in Latin America: Improving Intergovernmental Relations, G. Brosio y J. Jiménez (eds.), Cheltenham, Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL)/Edward Elgar.

Medeiros, M., P. Souza y F. Castro (2015), “O topo da distribuição de renda no Brasil: primeiras estimativas com dados tributários e comparação com pesquisas domiciliares, 2006-2012”, DADOS: Revista de Ciências Sociais, vol. 58, Nº 1, Río de Janeiro, Universidad del Estado de Río de Janeiro.

Muñoz, A., G. Radics y C. Bone (2016), “Subnational fiscal disparities and intergovernmental transfers in LAC”, Hacienda Pública Española, Nº 219, Madrid, Instituto de Estudios Fiscales.

OCDE (Organización de Cooperación y Desarrollo Económicos) y otros (2019), “Estadísticas tributarias en América Latina y el Caribe 2019”, París, inédito.

____(2018), Estadísticas tributarias en América Latina y el Caribe 2018, París.

____(2017), Estadísticas tributarias en América Latina y el Caribe 2017, París.

Piketty, T. y G. Zucman (2013), “Capital is back: wealth-income ratios in rich countries, 1700-2010”, CEPR Discussion Paper, Nº 9588, Washington, D.C., Centro de Investigación sobre Políticas Económicas.

Rossignolo, D., N. Villacreses y N. Oliva (2016), “Cálculo de la concentración de los altos ingresos utilizando datos impositivos: un análisis para el Ecuador”, serie Macroeconomía del Desarrollo, Nº 184 (LC/L.4278), Santiago, Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL), diciembre.

[1] Instrumento emitido que no paga intereses. Se comercializa por debajo su valor nominal y, a la fecha de su vencimiento, este valor se amortiza, compensando al inversionista por el hecho de que no paga cupones.

[2] Una variación por encima de la tasa de crecimiento del PIB se puede interpretar como una contribución al crecimiento, y a la inversa en el caso de una variación menor. En el caso de una tasa de variación igual a la tasa de crecimiento del PIB, la interpretación sería que la contribución de ese componente al crecimiento económico es cercana a cero.

[3] Véase Dirección de Presupuestos, “Informe de ejecución del Gobierno central: cuarto trimestre 2018”, Santiago, 2018 [en línea] http://www.dipres.gob.cl/598/articles-172702_doc_pdf_Presentacion_IT.pdf.

[4] Véase Ministerio de Hacienda, “Análise da arrecadação das receitas federais”, Brasilia, 2018 [en línea] http://receita.economia.gov.br/dados/receitadata/arrecadacao/relatorios-do-resultado-da-arrecadacao/arrecadacao-2018/dezembro2018/analise-mensal-dez-2018.pdf.

[5] Los antecedentes de esta literatura especializada para América Latina, si bien con varias diferencias metodológicas, se encuentran en la contribución de Alvaredo (2011), que utiliza datos agregados de declaraciones juradas del impuesto sobre la renta de las personas físicas en la Argentina, clasificadas por tramos de ingresos. Entre los estudios realizados empleando microdatos de las declaraciones juradas se encuentra Burdín, Esponda y Vigorito (2015) para el Uruguay, mientras que Alvaredo y Londoño  (2013), para Colombia, y López, Figueroa y Gutiérrez (2013), Fairfield y Jorratt (2016) y Friedman y Hofman (2013) para Chile, emplean en forma combinada ambas fuentes de información. Puede citarse también a Campos, Chávez y Esquivel (2014) para México, Medeiros, Souza y Castro (2015) para el Brasil, y Rossignolo, Villacreses y Oliva (2016), para el Ecuador.

[6] Véase la distinción entre las distintas definiciones de riqueza, basadas en medidas de ingreso (flujo), patrimonio (acervo) o ambos, en Jiménez y Solimano (2012).

[7] Véase información más detallada sobre este tipo de impuestos y su aplicación en América Latina en Gómez y Morán (2013).

[8] No incluye a la República Bolivariana de Venezuela.

[9] Véanse más detalles sobre el desempeño de los impuestos sobre la propiedad inmueble en América Latina en Martínez Vázquez y Sepúlveda (2012), Gómez, Jiménez y Martner (2017) y Ahmad, Brosio y Jiménez (2018).

Capítulo II

Desafíos de la tributación de la economía digital

Introducción

A. Los modelos de negocio de la economía digital

B. Los retos para la tributación derivados de la economía digital

C. Reformas o medidas tributarias implementadas en América Latina para hacer frente a los desafíos de la economía digital

D. Conclusiones y perspectivas

Bibliografía

Introducción

La economía digital es el resultado de un proceso de transformación generado por las tecnologías de la información y las comunicaciones (TIC), que han experimentado avances significativos en las últimas décadas, reduciendo así los costos de adopción de las nuevas tecnologías, mejorando los procesos de negocios y reforzando la innovación en todos los sectores de la economía. La penetración de las TIC en las distintas ramas de actividad ha alcanzado tal magnitud que existe consenso en cuanto a que ya no cabe hablar de la economía digital como un área o porción de la economía, pues esta es cada vez más parte integral de la economía.

La participación digital en la economía es por ende cada vez mayor. Un estudio realizado por Accenture Strategy y Oxford Economics (Knickrehm, Berthon y Daugherty, 2016) mostraba esta participación para 11 países en 2015 y su proyección para 2020. En 2015, la participación digital era superior al 25% en los Estados Unidos, el Reino Unido, Australia, Francia y Alemania, siendo liderado este ranking por los Estados Unidos, con una participación del 33% del producto interno bruto (PIB) y el 43% del empleo en la fuerza laboral. Pero además se proyectaba que, para la mayoría de las economías, la participación digital en el PIB tenía el potencial de crecer alrededor de 3 puntos porcentuales entre 2015 y 2020, el equivalente a un aumento del 12,5% en todo el mundo.

En América Latina el peso de la economía digital también es importante, aunque menor que en los países desarrollados. En un informe de los mismos autores, elaborado para Chile, se compara el peso de la economía digital en México, la Argentina, el Brasil y Chile correspondiente a 2016 y proyectado a 2021. Según este estudio, la participación digital en 2016 era de un 15,9% del PIB en México, un 16,2% en la Argentina, un 21,6% en el Brasil y un 22,2% en Chile. Pero también se proyectaba una capacidad de crecer entre 2 y 3 puntos porcentuales para 2021.

Sin duda que el peso de la economía digital guarda una relación directa con la adopción de las TIC. En este ámbito persisten importantes brechas entre América Latina y los países desarrollados. Por ejemplo, en los países de la Organización de Cooperación y Desarrollo Económicos (OCDE) el 81% de los hogares tiene acceso a Internet, mientras que en América Latina solo tiene acceso el 33% de los hogares; en la OCDE el 68% de la población tiene acceso a banda ancha móvil, mientras que en América Latina esta participación es de solo del 22% (García e Iglesias, 2017).

Por otra parte, la digitalización de la economía ha dado lugar a importantes cambios en los modelos de negocio y en los procesos de creación de valor de las empresas. Es así que, desde el punto de vista fiscal, surgen una serie de desafíos para la política tributaria y la fiscalización, puesto que los sistemas tributarios —diseñados en una época anterior— presentan una serie de puntos débiles que favorecen la erosión de los ingresos fiscales con arreglo a estos nuevos modelos. A modo de ejemplo, la digitalización ha permitido que algunas empresas participen activamente en determinados sectores económicos de varios países, sin tener necesariamente una presencia física significativa en ellos. Por el lado del impuesto al valor agregado (IVA), surge la dificultad para gravar las operaciones en el lugar de consumo, sobre todo en el caso de servicios digitales, toda vez que el vendedor reside en otra jurisdicción. En el caso del impuesto a la renta, al no existir un establecimiento permanente en el país en que se realizan las operaciones, las rentas de la empresa solo pueden gravarse en el país en que reside. En este sentido, la digitalización de la economía exacerba el desvío de las utilidades hacia jurisdicciones de baja tributación, por la facilidad para escoger cualquier jurisdicción como país de residencia y centro de operaciones.

En vista de lo anterior, la tributación y fiscalización de la economía digital es un motivo de preocupación prioritaria para muchos países del mundo, en particular para América Latina. En este contexto, el Proyecto sobre la Erosión de la Base Imponible y el Traslado de Beneficios, liderado por la OCDE y el Grupo de los 20 (G20), considera entre los temas para estudio y propuestas, bajo el título de Acción 1, el de abordar los retos de la economía digital para la imposición. De los distintos informes del Proyecto surge un conjunto de recomendaciones para los países, algunas de las cuales tienen especial relevancia para la economía digital. Varios países también han adoptado medidas unilaterales que apuntan a cerrar los espacios de elusión y cobrar los impuestos derivados de las actividades de la economía digital.

El objetivo de este trabajo es analizar los retos que impone la economía digital para la política y la administración tributaria, así como identificar y analizar los avances que en esta materia han implementado o prevén implementar los países de la región.

A. Los modelos de negocio de la economía digital

1. El ecosistema de la economía digital

No es fácil definir qué es la economía digital. Sabemos que comprende una serie de elementos como Internet, redes de banda ancha, hardware, software, digitalización de los procesos de negocios, nuevos modelos de negocio, grandes volúmenes de datos, entre otros. Por lo pronto, existe cierto consenso en cuanto a que, en la actualidad, como se señala en OCDE (2015), no tiene sentido hablar de la economía digital como si fuera una categoría específica dentro de la economía tradicional, puesto que lo digital ha pasado a ser parte integral de todas las ramas de la economía.

Para intentar captar cabalmente el concepto de economía digital, convendría describir el modelo del ecosistema de la economía digital planteado en CEPAL (2013).

Según este modelo, la economía digital consta de tres componentes principales que, según su grado de desarrollo y de complementación, determinan su grado de madurez en cada país. Estos componentes son la infraestructura de las redes de banda ancha, la industria de aplicaciones TIC y los usuarios finales.

Los elementos básicos de la infraestructura de redes de banda ancha son la conectividad nacional e internacional, las redes de acceso local, los puntos de acceso público y la asequibilidad. La industria de aplicaciones TIC incluye la oferta de software y hardware, pero también los procesos que esta oferta facilita, como los procesos de negocios (por ejemplo, servicios financieros, contables y de recursos humanos) y los procesos de conocimiento (servicios analíticos, de ingeniería y de investigación y desarrollo).

El tercer componente son los usuarios finales, lo que incluye a los individuos, las empresas y el gobierno, que son los que demandan las aplicaciones y servicios digitales en función de los beneficios que cada uno espera obtener. Las empresas esperan reducir sus costos, aumentar su participación de mercado y mejorar su productividad; el gobierno espera mejorar los servicios que presta a la comunidad y aumentar la transparencia; en tanto que los individuos aspiran a mejorar su calidad de vida.

Por otra parte, existen plataformas facilitadoras de la economía digital, que son las megatendencias tecnológicas, también conocidas como la “tercera plataforma”, que incluyen la movilidad, la computación en la nube, las redes sociales y el análisis de grandes volúmenes de datos (big data). Las redes sociales, potenciadas por el uso de diversos dispositivos móviles (tabletas, teléfonos inteligentes o relojes inteligentes)— generan una enorme cantidad de información que —procesada mediante herramientas de análisis de grandes datos— produce insumos, a veces en tiempo real, para el diseño de estrategias productivas y de mercado. Cada vez más usuarios tienen acceso a estos dispositivos móviles, que se conectan a plataformas de computación en la nube, en donde se comparten recursos de procesamiento y almacenamiento de datos.

Existe también una base institucional, que corresponde a factores complementarios que inciden en el impacto que pueden tener las inversiones en TIC, como el entorno económico, la infraestructura, el capital humano y el sistema nacional de innovación.

Por último, el modelo plantea que la evolución y maduración del ecosistema de la economía digital genera impactos económicos y sociales. En lo económico, tiene efectos en la productividad, el crecimiento y el empleo. En lo social, repercute en la educación, la salud, el acceso a la información, los servicios públicos, la transparencia y la participación.

Diagrama II.1

Ecosistema de la economía digital

Fuente: Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL), Economía digital para el cambio estructural y la igualdad (LC/L.3602), Santiago, 2013.

Normalmente, y con razón, se da por sentado que el impacto económico y social de la economía digital será en el largo plazo positivo, tal como muestran algunos estudios que dan cuenta de un aumento de productividad asociado a este fenómeno. Sin embargo, en el camino hacia la madurez de la economía digital hay algunos desafíos que es importante abordar.

En lo que se refiere a la tributación, los desafíos de la digitalización son varios. Respecto al impuesto a la renta, un primer reto consiste en cómo asignar la base imponible entre las distintas jurisdicciones que participan en las transacciones comerciales. Con arreglo a las reglas tradicionales, el derecho a gravar lo tiene el país de residencia del vendedor, pues es allí donde se crea el valor. Por su parte, el país de residencia del comprador solo tiene derecho a gravar en la medida que el vendedor tenga allí un establecimiento permanente. Con la economía digital cobra mucha relevancia la participación de los usuarios finales en la creación de valor, a través de la información que entregan en las redes sociales. De allí nacería el derecho del país de los consumidores a gravar a las empresas no residentes en proporción al valor agregado que estos aportan. Por otro lado, la economía digital facilita la realización de negocios transfronterizos sin ninguna presencia física en el país de los clientes, lo que lleva a replantearse la utilidad de la actual definición de establecimiento permanente.

En el caso del IVA, la economía digital permite cada vez más que los consumidores finales puedan adquirir en línea servicios e intangibles a empresas no residentes, sin ninguna presencia física en el país. El desafío es cómo recaudar IVA por esas operaciones, cuestión que es impracticable con las normas tradicionales. También en el ámbito de las mercancías, la digitalización ha facilitado que los consumidores finales hagan compras directas de bajo valor a proveedores no residentes, que normalmente queda exentas del IVA en virtud de los montos involucrados.

Un tercer desafío tiene que ver con la erosión de la base imponible a través de prácticas elusivas, tanto en el impuesto a la renta como en el IVA que, si bien no son exclusivas de la economía digital, se exacerban con ella.

2. Características relevantes de la economía digital

Son varias las características que definen a la economía digital. En OCDE (2015) se destacan seis rasgos relevantes desde la perspectiva impositiva: la movilidad de los activos intangibles, los usuarios y las funciones comerciales; el uso de datos; los efectos de red; la utilización de modelos de negocio multilaterales; una tendencia hacia el monopolio u oligopolio, y la volatilidad.

a) Movilidad

En primer lugar, cabe citar la movilidad de los activos intangibles. Estos activos cumplen un papel central en la creación de valor de las empresas de la economía digital, cuya actividad está vinculada al uso de software, páginas web y algoritmos computacionales y que invierten sumas importantes en investigación y desarrollo. La movilidad permite que, aún sin vulnerar la normativa tributaria, los intangibles puedan ser localizados en cualquier jurisdicción, o repartidos entre las distintas empresas relacionadas, produciendo una potencial disociación entre la persona que tiene la titularidad jurídica de los activos, la que ha propiciado su desarrollo y las que los utilizan para producir rentas.

En segundo lugar, hay movilidad de los usuarios. Los avances de las TIC y la mayor conectividad de la economía digital permiten que los usuarios puedan realizar con mayor frecuencia actividades comerciales a distancia. Es así como una persona puede tener residencia en un país, adquirir una aplicación mientras visita un segundo país y usarla en un tercer país. A esto se agrega la dificultad que muchas veces existe para identificar el lugar de la compra, debido al uso de redes virtuales o servidores de red capaces de enmascarar la ubicación del usuario.

Finalmente, es importante también la movilidad de las funciones comerciales. La evolución de las TIC ha permitido reducir el costo de coordinar actividades complejas a larga distancia, lo que permite a las empresas gestionar sus operaciones de forma integrada, con una oficina central que puede tener una ubicación geográfica distinta de aquella en donde se llevan a cabo las funciones de producción, así como de donde se ubican sus clientes y proveedores.

b) Uso de datos

La economía digital se caracteriza por el uso que las empresas hacen de los datos que recaban de sus clientes y proveedores, así como también datos relativos a sus operaciones. Los datos de carácter personal pueden ser aportados directa y voluntariamente por los usuarios, por ejemplo, cuando se inscriben en una plataforma; pueden ser proporcionados de forma indirecta o pasiva, como ocurre con los registros de navegación en Internet o de localización geográfica; o bien inferidos, a través del análisis de otros datos.

Si bien la recopilación y el uso de datos no son exclusivos de la economía digital, sin duda que con esta se ha ampliado considerablemente la capacidad de recopilar, almacenar y procesar datos en volúmenes infinitamente mayores a lo que era habitual. Otra diferencia entre la economía digital y la anterior economía es que antes los análisis de datos se limitaban a muestras, mientras que hoy en día es posible disponer de datos del universo de la población de interés.

c) Efectos de red

Los efectos o externalidades de red se refieren al impacto que las decisiones de unos usuarios pueden tener en las ventajas obtenidas por otros usuarios. Es decir, hay un efecto de red cuando la participación de un usuario adicional en una red cambia el valor de esa red para los usuarios existentes.

Los efectos de red pueden ser directos o indirectos. Un efecto de red es directo cuando la presencia de un usuario adicional en un lado del mercado afecta el valor para los usuarios en el mismo lado del mercado. Por ejemplo, una aplicación de mensajería de texto no tiene mayor utilidad si hay solo una persona dispuesta a usarla, pero comienza a adquirir utilidad si su grupo de amigos o su grupo de trabajo también están interesados en hacerlo, y tendrá más valor mientras más usuarios existan. Este efecto de red es importante, sobre todo, pero no exclusivamente, en las redes sociales, que se basan en la interacción entre personas.

Por su parte, el efecto indirecto ocurre cuando la presencia de un usuario adicional en un lado del mercado afecta el valor para los usuarios en otro lado del mercado. Por ejemplo, si un nuevo proveedor de contenidos se suma a una plataforma de transmisión de contenido audiovisual, los consumidores se verán beneficiados.

d) Modelos de negocio multilaterales

Un modelo de negocio multilateral consiste en un mercado en el que interactúan múltiples grupos reconocibles de personas a través de un intermediario o plataforma, que coordina la demanda de los distintos grupos. Ejemplos de este tipo de modelos son las páginas amarillas, que proporcionan una forma para que los compradores y vendedores se encuentren entre sí; los canales de televisión, que ofrecen una programación a los hogares y difunden publicidad de las empresas; o un sistema operativo de telefonía móvil, que posibilita que los desarrolladores ofrezcan sus aplicaciones a los usuarios de teléfonos celulares.

Debido a la interdependencia de los grupos de usuarios en los mercados multilaterales, el volumen de transacciones realizados en la plataforma no depende solo del precio total que el administrador de la plataforma cobre por el servicio de coordinación sino también de cómo distribuye ese precio entre los distintos actores del mercado.

La mayoría de los mercados con externalidades de red son mercados multilaterales. En un mercado con externalidades de red las plataformas pueden efectivamente subvencionar de manera cruzada a los diferentes grupos de usuarios finales que son parte de una transacción (Rochet y Tirole, 2003).

e) Tendencia al monopolio u oligopolio

Los efectos de red conducen a mercados relativamente concentrados. Esto se debe al efecto de retroalimentación positiva por el cual el valor de la red aumenta a medida que la esta crece, lo que alienta aún más el crecimiento en la red, lo que a su vez vuelve a aumentar su valor, y así sucesivamente. Esto lleva a que, en un mercado de, por ejemplo, dos lados con dos plataformas inicialmente idénticas, una pequeña ventaja temporal en la participación de mercado para uno podría, a través de los efectos de red, ser suficiente para que esa plataforma se convierta en la fuerza dominante en el mercado (Europe Economics, 2016).

Las economías de escala también contribuyen a la concentración. Las plataformas digitales se caracterizan por un alto costo fijo inicial de desarrollo y bajos costos variables en la operación, lo que lleva a un costo de transacción que se reduce con el número de transacciones (Europe Economics, 2016).

f) Volatilidad

La reducción progresiva de los costos de procesamiento de datos, más un costo marginal nulo por el uso de la red, combinados con un mayor rendimiento y gastos de capital, han llevado a una reducción notable de las barreras de entrada para las nuevas empresas que operan a través de Internet (OCDE, 2015).

3. Características comunes de las empresas digitalizadas

Hay tres características que son comunes a todas las empresas digitalizadas y de las cuales se derivan los principales desafíos en materia de tributación: escala interjurisdiccional sin presencia física; la fuerte dependencia de activos intangibles, especialmente la propiedad intelectual; y la importancia de los datos, la participación de los usuarios y sus sinergias con la propiedad intelectual (OCDE, 2018). A continuación, se describe cada una de ellas.

a) Escala interjurisdiccional sin presencia física

Esta primera característica, que también se ha traducido de forma resumida al español como “magnitud sin multitud”, se refiere a que la digitalización ha permitido que muchas empresas accedan a un elevado número de clientes, en una gran cantidad de países, sin que sea necesario tener presencia física significativa en cada uno de ellos. Por cierto, el fenómeno de la globalización ha permitido que las empresas puedan ubicar parte de sus procesos productivos en distintos países, así como acceder a más mercados en distintas partes del mundo. Sin embargo, no cabe duda de que esta tendencia se ha intensificado gracias a la digitalización (OCDE, 2018).

Esta característica incide especialmente en la recaudación de impuesto a la renta que los países pueden obtener de empresas sin residencia. En efecto, la posibilidad de estar presente en los mercados de muchos países, sin una presencia física importante, significa que las empresas multinacionales digitalizadas ya no necesitan constituir establecimientos permanentes en los países de los mercados en los cuales desean operar. Por lo tanto, bajo las actuales normas de tributación internacional los países de esos mercados pierden el derecho a cobrar impuesto a la renta a esas empresas multinacionales.

También plantea inconvenientes en el IVA, pues los consumidores finales pueden comprar bienes intangibles y servicios a empresas que no están registradas en el país donde ocurre el consumo, por lo que, aun cuando la legislación considere que esas operaciones están gravadas con IVA, surge una dificultad práctica a la hora de cobrar el impuesto. Incluso en el caso de compra de bienes tangibles, su bajo monto puede generar problemas de control aduanero, o bien esas importaciones pueden quedar amparadas por exoneraciones en base a montos.

b) Dependencia de activos intangibles, incluida la propiedad intelectual

El análisis realizado por la OCDE (2018) muestra también que las empresas digitalizadas se caracterizan por la creciente importancia de la inversión en intangibles, especialmente los activos de propiedad intelectual, que pueden ser de propiedad de la empresa o bien arrendados a un tercero. Intangibles como el software, los sitios web, los algoritmos o la información recopilada de los usuarios son fundamentales para la creación de valor de las empresas digitalizadas. Al igual que antes, es importante destacar que desde hace ya varias décadas los activos intangibles vienen aumentando su importancia en las empresas, no siendo esta una característica exclusiva de la economía digital. Sin embargo, la dependencia de los intangibles para la creación de valor se ha acentuado con la digitalización.

El desafío de esta característica para la tributación se relaciona con la movilidad de los activos intangibles. Estos pueden ser fácilmente localizados en jurisdicciones de baja tributación, en las que la empresa no realiza ninguna actividad económica importante, con el propósito de desviar rentas hacia ellas.

c) Datos, participación del usuario y sus sinergias con la propiedad intelectual

La participación de los usuarios y el análisis de los datos que se generan a raíz de esa participación contribuyen de manera relevante a la creación de valor de las empresas altamente digitalizadas. La participación de los usuarios permite que las empresas recopilen grandes cantidades de datos a través del monitoreo de los contenidos que estos generan y del comportamiento que muestran. A su vez, esa participación atrae a otros usuarios, generando efectos de red. La importancia de la participación de los usuarios en la creación de valor es evidente en el caso de las redes sociales: Facebook, Instagram, Twitter o Youtube no existirían sin ella.

4. Modelos de negocios

Cabe señalar que la transformación digital no ha cambiado las actividades que tradicionalmente han realizado las empresas para generar ganancias (logística, operaciones, marketing y ventas, entre otras), pero sí ha transformado la forma en que estas funciones se realizan, llevando a la aparición de nuevos modelos de negocio y a la transformación de los antiguos (OCDE, 2018).

Existen distintas clasificaciones de los modelos de negocios de la economía digital. Cada una puede ser útil para un fin determinado. Por ejemplo, en OCDE (2015) y Balsa y otros (2016) se realiza una clasificación de los modelos de negocio del comercio electrónico, que resulta útil para analizar la tributación con IVA de los servicios e intangibles. De acuerdo con esta clasificación, el comercio electrónico puede ser entre empresas (B2B), de empresa a consumidor final (B2C) o entre consumidores finales (C2C). A su vez, a efectos de analizar el impuesto a la renta, es adecuada una clasificación como la propuesta por Hagiu y Wright (2015) y adoptada en OCDE (2018), que distingue cuatro modelos de negocio estilizados que atienden a la forma en que se crea valor. A continuación, se describen ambas clasificaciones.

a) Modelos de comercio electrónico

Antes de examinar cada una de las modalidades, es necesario precisar qué se entiende por comercio electrónico. En OCDE (2011) se define al comercio electrónico como la compra o venta de bienes o servicios realizada a través de las redes informáticas mediante métodos específicamente diseñados con el fin de recibir o colocar pedidos. Los bienes o servicios se ordenan por esos métodos, pero el pago y la entrega final no necesariamente se realizan en línea. A su vez, en OCDE (2015) se señala que el comercio electrónico se puede utilizar para facilitar el pedido de bienes o servicios que luego se entregan a través de canales convencionales (comercio electrónico indirecto o fuera de línea) o para ordenar y entregar bienes o servicios de manera completamente electrónica (comercio electrónico directo o en línea).

i) Modelos de comercio electrónico entre empresas (B2B)

Según OCDE (2015), la gran mayoría de las transacciones de comercio electrónico son aquellas en las que una empresa vende productos o servicios a otra empresa. Puede tratarse de la adaptación en línea de operaciones convencionales en las que un mayorista compra mercaderías en línea para luego revenderlas al consumidor en los puntos de venta minoristas, o bien de la venta de bienes o prestación de servicios que requieren otras empresas para llevar a cabo sus procesos de negocio, como por ejemplo: i) servicios de logística, tales como transporte, depósito y distribución; ii) servicios de computación a través de la red; iii) externalización de las funciones de asistencia al comercio electrónico, tales como el alojamiento web, seguridad y soluciones de asistencia al cliente; iv) servicios de subasta electrónica para la gestión y el mantenimiento de las subastas en tiempo real por Internet; v) servicios de gestión de contenidos de sitios web, y vi) herramientas de comercio electrónico que permiten efectuar compras automatizadas en línea, entre otros.

ii) Modelos de comercio electrónico de empresa a consumidor (B2C)

Se trata de empresas que venden bienes o servicios a consumidores finales. En esos modelos destacan dos categorías: la modalidad “solo en línea”, es decir, proveedores que no disponen de tiendas físicas y no tienen presencia fuera de línea, y la modalidad “tradicional”, que complementa las tiendas físicas tradicionales con la alternativa de compra en línea.

Otra distinción relevante, con miras a la problemática del IVA, se refiere al tipo de bienes o servicios que se venden, que pueden tener un carácter tangible (es decir, físico o material) o bien intangible (es decir, recibidos por el consumidor en un formato electrónico a través de un dispositivo).

En OCDE (2015) se mencionan las siguientes ventajas del modelo B2C:

•Permite hacer entrega digital de un número cada vez mayor de bienes y servicios a clientes situados cada vez más lejos de la ubicación del vendedor.

•Acorta drásticamente la cadena de suministro, eliminando la necesidad de recurrir a intermediarios

•Reduce los costos de transacción de los consumidores, particularmente los costos de búsqueda, mejorando el acceso a la información

•Reduce las barreras de entrada al mercado, al ser generalmente menos costoso mantener un sitio web que habilitar un punto de venta físico tradicional.

iii) Modelos de comercio electrónico de consumidor a consumidor (C2C)

Este modelo opera como una plataforma multilateral, en donde hay una empresa que actúa como intermediario entre los consumidores, ayudándolos a vender o arrendar sus activos, publicando sus anuncios en páginas web y agilizando las transacciones. Estas empresas tienen distintos modelos de ingreso, pudiendo financiarse mediante un cobro a los consumidores o bien mediante publicidad.

b) Clasificación de los modelos de negocio en atención a la forma en que generan valor

La clasificación propuesta por Hagiu y Wright (2015) y adoptada en OCDE (2018) distingue cuatro modelos de negocio estilizados: plataformas multilaterales, revendedores, integración vertical y proveedores de insumos. Es importante precisar que lo que se clasifica son las líneas de negocios y no las empresas. En efecto, una empresa puede tener varias líneas de negocio que utilizan distintos modelos.

A continuación, se describe cada uno de los modelos, de acuerdo con señalado en OCDE (2018):

•Plataformas multilaterales: de acuerdo con lo señalado en la sección A.2 d), se trata de plataformas que permiten a los usuarios finales intercambiar y realizar transacciones. Los usuarios que actúan como proveedores mantienen los derechos de control sobre los activos o productos (por ejemplo, un taxista afiliado a una plataforma es dueño del vehículo) y también la responsabilidad de cara al cliente. Los usuarios finales se afilian a la plataforma e interactúan en todos los lados del mercado, por lo que los efectos de red indirectos son cruciales, por ejemplo: Uber, Didi Chuxing, Airbnb, Xiaozhu, BlaBlaCar, Sina Weibo, Amazon Marketplace, Taobao, Facebook, NetEase o Google, Deliveroo, Foodora, Uber Eats.

•Revendedores: empresas que adquieren productos de los proveedores, incluidos los derechos de control, y los revenden a los compradores. Los revendedores controlan los precios y asumen la responsabilidad de cara a los clientes; no permiten la interacción de los usuarios finales y no requieren necesariamente que los clientes se afilien a la plataforma en línea. Ejemplos: el comercio electrónico de Amazon, Alibaba, JD.com, Spotify, la distribución de música de Tencent o Netflix cuando compra contenido.

•Empresas integradas verticalmente: empresas que han adquirido propiedad sobre los proveedores y, por lo tanto, han integrado el lado de la oferta del mercado dentro de su negocio. Ejemplos: el comercio electrónico de Amazon (almacenamiento y logística), Xiaomi (dispositivos y aplicaciones de usuario final), Huawei (hardware y computación en la nube), Netflix (producción de películas).

•Proveedores de insumos: empresas que suministran insumos intermedios requeridos para un proceso de producción de bienes o servicios en otra empresa. A diferencia de las plataformas de múltiples lados, los proveedores de insumos no son intermediarios e interactúan solo con la otra empresa y no con el cliente final (por ejemplo, Intel o Tsinghua Unigroup).

Si bien todos estos modelos de negocios han existido siempre, algunos se han potenciado con la economía digital. En particular, las plataformas multilaterales, cuyo modelo de creación de valor responde al concepto de red de valor, en el que la participación de los usuarios y los efectos de red desempeñan un papel fundamental.

B. Los retos para la tributación derivados de la economía digital

1. Retos para el IVA en la economía digital

a) Características relevantes de diseño del IVA

El IVA es un impuesto al consumo que se aplica en cada fase de la cadena productiva, pero que grava en cada una de ellas solo el valor agregado, definido como la diferencia entre ventas y compras.

Frente a las operaciones transfronterizas, surgen dos posibilidades o principios para su aplicación. En primer lugar, el denominado principio de origen, según el cual el IVA debe gravar los bienes y servicios producidos internamente, o sea, tendría que gravar las exportaciones y eximir a las importaciones. En segundo lugar, existe el principio de destino, que sugiere gravar con IVA los bienes y servicios consumidos internamente, es decir, gravar las importaciones y eximir las exportaciones.

Bajo un sistema de IVA armonizado, la aplicación de cualquiera de los dos principios cumpliría el objetivo de gravar el consumo. En efecto, bajo el principio de origen, las importaciones exentas en el país de consumo quedarían gravadas en el país de origen, mientras que bajo el principio de destino pasaría exactamente a la inversa, es decir, las exportaciones exentas en el país de origen serían gravadas en el país de consumo.

Sin embargo, la aplicación de distintos principios en las distintas jurisdicciones ocasiona problemas de doble tributación o nula tributación. En efecto, si suponemos que el país A aplica el principio de origen y el país B el principio de destino, las exportaciones de A hacia B quedarán sujetas a doble tributación, mientras que las exportaciones de B hacia A no serán gravadas en ninguna de las dos jurisdicciones.

En el caso del IVA sobre los bienes se suele aplicar el principio de destino. Sin embargo, no ha ocurrido lo mismo con el IVA a los servicios. Presumiblemente, el escaso intercambio de servicios en momentos en que el IVA comenzaba a aplicarse en los sistemas tributarios de muchos países llevó a que, por razones prácticas, algunas jurisdicciones optaran por el principio de origen, asociando el hecho gravado con el lugar en que ocurre la prestación de los servicios. Como se señaló en el párrafo anterior, esto da origen a situaciones de doble o nula tributación, lo que ha llevado a la OCDE a estudiar el tema con la intención de llegar a consensos respecto de los principios que deben regir en la aplicación del IVA a los servicios e intangibles comerciados internacionalmente. Del mismo modo, este debate ha estado también presente en la Unión Europea, dando origen hace ya más de una década a una modificación al sistema armonizado del IVA, que buscaba justamente reemplazar el principio de origen por el de destino.

Si bien la aplicación armonizada de un IVA en origen permitiría cumplir el objetivo del impuesto de gravar el consumo, existe consenso internacional respecto de la conveniencia de su aplicación en destino, pues este principio da al impuesto su principal característica de neutralidad en la cadena de valor y en el comercio internacional. Así se reconoce al menos la directriz 3.1. de la OCDE sobre determinación del lugar de tributación para el suministro transfronterizo de servicios e intangibles, al señalar que a los efectos del impuesto al consumo, los servicios e intangibles comercializados internacionalmente deben ser gravados de acuerdo con las reglas de la jurisdicción de consumo (OCDE, 2017a).

Ahora bien, para aplicar el principio de destino a las operaciones transfronterizas de servicios e intangibles, deben existir mecanismos para determinar en qué país o jurisdicción se espera que tenga lugar el consumo. Los sistemas de IVA requieren reglas para implementar el principio de destino no solo para los suministros de empresa a consumidor (B2C), que involucran el consumo final, sino también para los suministros de empresa a empresa (B2B), aunque dichos suministros no involucren el consumo final. En este segundo caso, las reglas que se apliquen deben facilitar el objetivo último del IVA, que es gravar el consumo final a la tasa del país en donde este se lleva a cabo.

Las directrices de la OCDE sobre el IVA se hacen cargo de lo anterior. Es así como, para el caso de las operaciones B2B, la directriz 3.2 establece que es la jurisdicción en la que se encuentra el cliente la que tiene el derecho de gravar con IVA los servicios o intangibles objeto de comercio internacional. Luego, también se pone en el caso de empresas que tienen sucursales o establecimientos en varios países, en donde la compra de servicios o intangibles se realiza de forma centralizada, para luego distribuir su uso entre las distintas sucursales. En ese caso, la directriz 3.4 indica que cuando el cliente tiene establecimientos en más de una jurisdicción, el derecho a gravar con IVA recae en la jurisdicción o las jurisdicciones en que se encuentran los establecimientos que utilizan el servicio o intangible.

Respecto de las operaciones B2C, el derecho a gravar con IVA debe corresponder a la jurisdicción en donde efectivamente se consumen los servicios o intangibles, de forma de asegurar la neutralidad del impuesto. En la actualidad, es sumamente fácil para cualquier persona adquirir servicios e intangibles, a través de la web, a proveedores ubicados en cualquier parte del mundo. Asimismo, el cliente puede usar esos servicios e intangibles en cualquier país del mundo, aunque ciertamente es más probable que lo haga en el país en el que habitualmente reside.

En este contexto, la OCDE recomienda dos reglas generales para determinar el lugar de aplicación del IVA para los suministros de servicios e intangibles entre empresas y consumidores:

i)para suministros que se realizan físicamente en un lugar fácilmente identificable y que normalmente se consumen al mismo tiempo y en el lugar donde se realizan físicamente en presencia de la persona que realiza el suministro y la persona que lo consume (por ejemplo, servicios de hospedaje, cines o restaurantes), la directriz 3.5 recomienda que el IVA se aplique en el lugar se ejecuta el servicio;

ii)para los demás suministros de servicios e intangibles (por ejemplo, compra de aplicaciones para un teléfono móvil, software para un computador, suscripción a una plataforma de música y videos), la directriz 3.6 recomienda aplicar el IVA en la jurisdicción en que el cliente tenga su residencia habitual.

Estas reglas permiten efectivamente asignar los derechos tributarios sobre los suministros de servicios e intangibles B2C a la jurisdicción donde se puede suponer razonablemente que el consumidor final está realmente ubicado cuando consume el suministro.

b) Dificultades por resolver

En el comercio internacional de bienes, servicios y activos intangibles, las principales dificultades por resolver tienen que ver principalmente con las transacciones B2C cuando el proveedor y el consumidor se encuentran en distintos países. Pero también, aunque probablemente en menor medida, puede haber problemas de erosión de base imponible en transacciones B2B, cuando el cliente se encuentra exento del IVA.

Si bien estos problemas existen desde hace mucho tiempo, con la economía digital se han agudizado considerablemente, puesto que los avances de las TIC han aumentado de forma significativa las posibilidades que tienen los consumidores finales e intermedios de realizar compras en línea a proveedores de cualquier país y, a su vez, se han incrementado las posibilidades de cualquier empresa de vender sus productos a consumidores situados en cualquier lugar del mundo.

i) Exenciones en la importación de bienes de escaso valor

En la actualidad, cualquier persona puede realizar compras de bienes tangibles a un proveedor extranjero, siempre que el primero disponga de los medios de pago electrónicos y el segundo cuente con una plataforma de comercio electrónico y realice despachos al exterior.

Desde el punto de vista conceptual, no hay dudas de que en tal caso el comprador está realizando una importación, la que debe ser gravada con IVA en el país en que reside, impuesto que normalmente será cobrado en la Aduana en el momento en que ingrese la mercancía. También es claro que el vendedor está exportando la mercancía, por lo que en su jurisdicción esa venta debería quedar gravada a la tasa cero.

El problema surge porque en casi todos los países existe una exención de IVA para las importaciones de bajo monto, la que se justifica porque los gastos administrativos en que incurriría la Aduana para cobrar el IVA de esas operaciones podrían ser mayores que el impuesto a recaudar.

Estas exenciones, que persiguen un fin práctico, fueron instauradas cuando las importaciones personales de escaso valor eran escasas y correspondían principalmente a regalos o premios enviados desde el exterior. Sin embargo, en los últimos años, gracias a los avances de la economía digital este tipo de importaciones han crecido exponencialmente, tal como lo demuestran las estadísticas de algunos países. Son cada vez más frecuentes las compras personales de todo tipo de bienes en tiendas como Amazon, AliExpress y otras. Es decir, el gasto tributario asociado a estas exenciones será cada vez mayor.

Además, aparece aquí una competencia desleal para los proveedores residentes en el país del consumidor, los cuales están obligados a vender los mismos productos recargando el IVA. Esto podría también llevar a que algunos busquen la forma de realizar esas ventas de escaso valor desde el exterior, lo que aumentaría aún más la pérdida de recaudación.

ii) Suministros digitales a distancia a consumidores

La economía digital facilita cada vez más la venta a distancia de bienes intangibles y servicios a consumidores finales de todo el mundo, sin que el proveedor cuente con una presencia física en el país en que residen sus clientes.

Normalmente, la legislación de los países relativa al IVA considera que estas operaciones se gravan en el país en que los servicios o intangibles son consumidos, tal como sugieren las directrices de la OCDE. Para asegurar la recaudación del impuesto, en el caso de las operaciones B2B se suele realizar lo que se conoce como un cambio de sujeto, traspasando la obligación del pago a la empresa residente que actúa como compradora del servicio o intangible.

En el caso de las operaciones B2C el cambio de sujeto no es lo más adecuado, pues los consumidores finales no tienen incentivos para declarar y pagar el impuesto, por lo que cabría esperar un alto nivel de incumplimiento. En vez de ello, lo recomendable es que sean los proveedores no residentes los encargados de cargar, recaudar y pagar el IVA de estas operaciones, para lo cual es necesario que se inscriban en el registro de contribuyentes de IVA del país de donde residen los consumidores.

En todo caso, las legislaciones de IVA de varios países, a pesar de que gravan los servicios e intangibles adquiridos en el exterior por personas residentes, no contemplan mecanismos adecuados de recaudación, por lo que en la práctica no se aplica IVA alguno a los suministros digitales importados por consumidores finales.

En vista del crecimiento exponencial que estas operaciones están experimentando en todo el mundo, el no establecer procedimientos factibles y simples de recaudación puede dar lugar a pérdidas cada vez más importantes de ingresos tributarios para los países.

Pero además de la pérdida de recaudación, la no aplicación de IVA a estas operaciones conlleva una desventaja competitiva importante para los proveedores internos de los mismos servicios e intangibles. En efecto, los proveedores internos están obligados a recaudar y pagar el IVA por la venta de servicios e intangibles a los clientes residentes, mientras que los proveedores no residentes pueden estructurar sus actividades con el fin de no aplicar IVA o, al menos, quedar sujetos a un IVA reducido, dependiendo del tratamiento que las exportaciones de servicios e intangibles reciban en el país en que tienen residencia.

Esta desventaja competitiva puede inducir a los proveedores locales a reestructurar sus operaciones a fin de realizar el suministro de servicios e intangibles desde el exterior con el objeto de eludir el pago de IVA, incrementándose aún más la pérdida de recaudación.

iii) Suministros digitales a distancia a empresas exentas

En la sección anterior se mencionaba que, tratándose de operaciones B2B, la recomendación es que el derecho a gravar con IVA los suministros de servicios e intangibles debe recaer en la jurisdicción donde reside el cliente (directriz 3.2 de la OCDE), caso en el cual normalmente se aplica un cambio de sujeto, de tal forma que es el propio cliente quien retiene y paga el IVA.

En la medida en que los países no pongan en práctica esa recomendación, el régimen del IVA puede ofrecer a las empresas oportunidades de planificación fiscal para bajar la carga de IVA que soportan sus productos (erosión de la base imponible y el traslado de beneficios).

En particular, surge esta posibilidad en el caso de los suministros digitales a distancia a empresas exentas de IVA. Las empresas exentas no aplican IVA sobre sus ventas, pero deben soportar como costo el IVA pagado en la compra de insumos. Es decir, al igual que los consumidores finales, no pueden recuperar el IVA recargado en sus compras, que finalmente es trasladado a los precios de sus productos.

Algunos países no exigen a las empresas que recauden y paguen el IVA correspondiente a las importaciones de servicios e intangibles. Si la empresa es contribuyente de IVA, no hay mayor problema de erosión de la base imponible, pues no retendrá el IVA por la importación pero tampoco podrá rebajar crédito del IVA en su liquidación. En cambio, cuando la empresa está exenta del IVA, hay un beneficio directo en la no sujeción al IVA de los suministros importados, con un claro riesgo de erosión de la base imponible.

De igual forma, la situación anterior conlleva una desventaja competitiva para los proveedores nacionales de los mismos servicios o intangibles, quienes están obligados a pagar el IVA cuando realizan operaciones con las empresas residentes exentas.

Un ejemplo de lo anterior ocurre en el caso de las plataformas multilaterales que contactan a los prestadores de servicios de taxi con los clientes (tales como Easy Taxi o Cabify). En muchos países los servicios de taxis están exentos del IVA, por lo que para los taxistas resulta más conveniente adherir a una plataforma que presta el servicio de búsqueda de pasajeros desde el exterior, pues los pagos por licencias de uso del software estarían exentos del IVA, mientras que, si la plataforma es administrada por una empresa residente, los mismos pagos estarían gravados con IVA.

iv) Suministros digitales a distancia a empresas multilocalizadas

Existe también el riesgo de prácticas elusivas erosión de la base imponible y traslado de beneficios) en aquellos casos en los que una empresa multilocalizada adquiere un bien o servicio digital. Es habitual que estas empresas se organicen para adquirir servicios e intangibles de forma centralizada a fin de lograr economías de escala. El costo de adquisición corre inicialmente a cargo del establecimiento que los adquirió y, de acuerdo con la práctica comercial común, es posteriormente refacturado a los establecimientos que los utilizan. No obstante, en la actualidad muchas jurisdicciones con un régimen de IVA no aplican dicho impuesto a las operaciones efectuadas entre establecimientos de una misma persona jurídica (OCDE, 2015).

Lo anterior significa que las empresas multilocalizadas que realizan actividades exentas del IVA pueden organizarse para que los servicios e intangibles sean inicialmente adquiridos por un establecimiento ubicado en una jurisdicción en donde no se aplique el IVA o bien se aplique con una tasa relativamente baja. Posteriormente, se refacturaría a cada establecimiento, en función del uso que hagan de esos servicios o intangible, transacciones que también quedarían exentas por corresponder a operaciones entre establecimientos de la misma persona jurídica.

Un ejemplo de lo anterior es lo que ocurre en el sector bancario, cuyos servicios se encuentran exentos en la mayoría de los países. Si un establecimiento de un banco multinacional adquiriese servicios de procesamiento de datos directamente de un proveedor local, quedaría sujeto al IVA correspondiente a dichos servicios. Alternativamente, este establecimiento podría adquirir dichos servicios a través de otro establecimiento de la misma entidad situado en un país que no aplique IVA sobre ese tipo de servicios, y reembolsarle luego el costo de adquisición. Ello le permitiría adquirir los mencionados servicios sin estar sujeto al IVA alguno en la jurisdicción en que se halla establecido, ya que no se aplica el IVA a las operaciones entre establecimientos de la misma persona jurídica. Las empresas exentas del IVA pueden ahorrar importantes cantidades en concepto de IVA recurriendo a este tipo de planificaciones. (OCDE, 2015).

c) Propuestas de solución

i) Exenciones en la importación de bienes de escaso valor

Los umbrales de exención para las importaciones de escaso valor difieren enormemente entre los países. Sin embargo, todos ellos buscan, al establecer estos umbrales, un equilibrio entre los gastos administrativos de aplicar el IVA a estas pequeñas importaciones y la recaudación potencial que se podría obtener. Por lo tanto, OCDE (2015) considera que la solución a este problema consiste en una drástica simplificación de los procedimientos de declaración del IVA para estas importaciones, lo que podría permitir la reducción o eliminación de estos umbrales.

Asimismo, se considera que se podría lograr una simplificación radical instando a los vendedores no residentes a registrarse como contribuyentes del IVA, con arreglo a un procedimiento simplificado, en la jurisdicción del comprador, de tal forma que sean ellos los que retengan y paguen el impuesto.

ii) Suministros digitales a distancia a consumidores

En OCDE (2015) se considera que el enfoque más efectivo y eficaz para garantizar que se recaude el IVA correspondiente al suministro transnacional de servicios y bienes intangibles en operaciones B2C consiste en obligar a todo proveedor no residente a registrarse como contribuyente y declarar el IVA aplicable a dichos suministros en la jurisdicción del consumidor.

Sin duda que, para un proveedor no residente —sobre todo si es una pyme— puede ello suponer un costo de cumplimiento considerable si se ve obligado a registrarse y declarar el IVA en todos los países en los cuales están sus clientes. Por lo mismo, se considera necesario que los países puedan garantizar mecanismos simplificados de registro, suficientemente claros y accesibles para los vendedores que son pymes no residentes, de tal forma que no sea necesario fijar umbrales por debajo de los cuales no se exija el registro. En este procedimiento simplificado pueden jugar un papel importante los intermediarios, que serían los encargados de ayudar a las empresas no residentes a registrarse, declarar y pagar el IVA.

Es importante mencionar que muchos países ya han adoptado esta solución con resultados bastante buenos. Por ejemplo, la Unión Europea ha señalado que los ingresos totales por concepto de IVA declarados a través de su régimen de cumplimiento simplificado en 2015 (el primer año de operación del régimen de la Unión Europea) superaron los 3.000 millones de euros (OCDE, 2018).

Algunos países han planteado como alternativa o complemento a la recaudación del IVA de estas operaciones la retención del impuesto por parte de las entidades financieras que administran los medios de pago usados por los consumidores residentes. Es importante precisar que esta alternativa presenta varios inconvenientes. En primer lugar, la entidad bancaria no tiene cómo saber si el pago efectuado a un determinado proveedor extranjero corresponde o no a compras gravadas con IVA. En segundo lugar, la entidad bancaria tampoco puede estar segura de si el pago se refiere a un consumo que deba ser gravado en su jurisdicción. Por ejemplo, podría corresponder a un pago realizado a Uber por un servicio contratado y usado en el extranjero. Por último, con ese método quedan fuera del alcance del impuesto todas las transacciones pagadas con tarjetas bancarias emitidas por un banco no residente, o con medios de pago no administrados por el sistema bancario.

iii) Suministros digitales a distancia a empresas exentas

La OCDE, en el informe sobre la Acción 1 del Plan de Acción contra la Erosión de la Base Imponible y el Traslado de Beneficios de 2015, llegó a la conclusión de que la solución a los problemas de suministros digitales a distancia a empresas exentas consistía en la implementación de las Directrices Internacionales de la OCDE sobre el IVA/IBS (OCDE, 2015). En particular, la directriz 3.2 sobre lugar de imposición, que dispone que en operaciones B2B el derecho a cobrar IVA recae en la jurisdicción del cliente. A su vez, la aplicación práctica de este principio supone que se debe efectuar un cambio de sujeto o cobro revertido, es decir, debe ser el importador del servicio o intangible el encargado de retener y pagar el IVA asociados a estas operaciones (OCDE, 2017a).

iv) Suministros digitales a distancia a empresas multilocalizadas

Al igual que en el caso anterior, la OCDE (2015) concluyó que la solución a los problemas de suministros digitales a distancia a una empresa multilocalizada se encuentra en la implementación de las Directrices Internacionales de IVA/GST del mismo organismo. En particular, la directriz 3.4 sobre lugar de imposición, que señala que cuando el cliente tiene establecimientos en más de una jurisdicción, el derecho a gravar con IVA corresponde a la jurisdicción o las jurisdicciones en que en que se encuentran los establecimientos que utilizan el servicio o intangible. A su vez, la aplicación práctica de este principio supone que se debe efectuar un cambio de sujeto o cobro revertido, es decir, debe ser el establecimiento que actúa como importador del servicio o intangible el encargado de retener y pagar el IVA asociados a estas operaciones (OCDE, 2017a).

En el cuadro II.1 se muestra un resumen de las principales dificultades por resolver en el IVA y las propuestas de solución, detalladas en las secciones b) y c) anteriores.

Cuadro II.1

Síntesis de problemas y soluciones respecto del IVA

Problema

Propuesta de solución

i) Exenciones en la importación de bienes de escaso valor

Simplificar procedimiento de declaración del IVA para estas importaciones, para así poder reducir o eliminar el umbral exento. Por ejemplo, permitir que proveedores no residentes se registren en el IVA y sean ellos quienes retengan y paguen el impuesto.

ii) Suministros digitales a distancia a consumidores

Permitir a los proveedores no residentes registrarse para el IVA en la jurisdicción del cliente, con arreglo a un régimen simplificado.

iii) Suministros digitales a distancia a empresas exentas

Aplicar las directrices 3.2 y 3.4 de la Organización de Cooperación y Desarrollo Económicos (OCDE), que establecen que el derecho a cobrar IVA recae en la jurisdicción del cliente, y aplicar cambio de sujeto o cobro revertido para que sea la empresa importadora la que retenga y pague el IVA.

iv) Suministros digitales a distancia a empresas multilocalizadas

Aplicar las directrices 3.2 y 3.4, que establecen que el derecho a cobrar IVA recae en la jurisdicción del cliente, y aplicar cambio de sujeto o cobro revertido, para que sea el establecimiento residente el que retenga y pague el IVA.

Fuente: Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL), sobre la base de Organización de Cooperación y Desarrollo Económicos (OCDE), Addressing the Tax Challenges of the Digital Economy, Action 1–2015 Final Report, París, OECD Publishing, 2015; OCDE, International VAT/GST Guidelines, París, OECD Publishing, 2017, y OCDE, Tax Challenges Arising from Digitalisation–Interim Report 2018: Inclusive Framework on BEPS, París, OECD Publishing, 2018.

2. Retos para el impuesto a la renta en la economía digital

a) Características relevantes de diseño del impuesto a la renta

El impacto de la economía digital sobre el impuesto a la renta se relaciona principalmente con los sistemas de tributación internacional, en particular, con la cuestión de cómo asignar entre los países los derechos tributarios sobre las rentas generadas por las actividades transfronterizas.

Supongamos una empresa X, que tiene residencia en el país A, hace negocios en el país B y obtiene una renta R. Una primera pregunta que se intenta responder con las reglas de la tributación internacional es la siguiente: ¿cuál de los dos países tiene derecho a cobrar impuestos sobre R? La respuesta a esta pregunta radica en un concepto conocido como “criterio de nexo económico”, que se sustenta en la definición de establecimiento permanente.

Supongamos ahora que una vez aplicadas las reglas de nexo se concluye que es el país B, es decir, el país del mercado, el que tiene derecho a gravar la renta. La segunda pregunta a responder es: ¿qué parte de R corresponde atribuir al establecimiento permanente? Para ello se recurre a un segundo concepto: la asignación de beneficios, que se lleva a la práctica con el principio de plena competencia (arm’s length principle) y las conocidas reglas de precios de transferencia.

•La regla de nexo

El concepto de nexo hace referencia a la búsqueda de una vinculación económica entre la empresa no residente y el Estado de donde se obtienen los ingresos (Estado de la fuente o del mercado). En un extremo se tiene el caso de una empresa no residente que exporta sus bienes a otro país, sin ninguna otra vinculación económica con él. En el otro extremo está el caso de la empresa no residente que tiene una presencia física en el otro país, con inversiones, instalaciones, personal y desarrollo de funciones empresariales.

En la mayoría de los tratados tributarios[1] se reconoce que las rentas empresariales deben quedar sujetas a impuestos exclusivamente en el Estado en donde la empresa tiene su residencia, a menos que la empresa realice actividades comerciales en el otro Estado a través de un establecimiento permanente situado en él.

En el ámbito de la OCDE, el artículo 5 del Modelo de Convenio Tributario sobre la Renta y sobre el Patrimonio define al establecimiento permanente como un lugar fijo de negocios mediante el cual una empresa realiza toda o parte de su actividad, e incluye, entre otros, las sedes de dirección, las sucursales, las oficinas, las fábricas, los talleres, y los lugares de extracción de recursos naturales. También se considera que hay establecimiento permanente cuando una persona dependiente actúa por cuenta de la empresa no residente y tiene atribuciones para suscribir contratos en nombre de la empresa. Es decir, el establecimiento permanente supone necesariamente la presencia física de la empresa no residente en el país en que realizará la actividad económica (OCDE, 2012).

•Las reglas de asignación de beneficios

Para la asignación de los beneficios a un establecimiento permanente es ampliamente aceptada la aplicación del principio de la competencia. En el Modelo de Convenio Tributario sobre la Renta y sobre el Patrimonio, de la OCDE, este tema se aborda en el artículo 7, en el cual se señala que los beneficios imputables al establecimiento permanente en cada Estado contratante son aquellos que el mismo hubiera podido obtener, particularmente en sus operaciones con otras partes de la empresa, si fuera una empresa distinta e independiente que realizase actividades idénticas o similares, en las mismas o análogas condiciones, teniendo en cuenta las funciones desarrolladas, los activos utilizados y los riesgos asumidos por la empresa a través del establecimiento permanente y de las restantes partes de la empresa (OCDE, 2012).

Es importante señalar que detrás de estas dos reglas está la idea de que las utilidades de las empresas deben ser gravadas allí donde se realiza la actividad económica y se crea valor. En la economía tradicional, el desarrollo de la actividad económica y la creación de valor son prácticamente inseparables de la presencia física de la empresa. Una empresa manufacturera crea valor allí donde se encuentran las plantas de producción, donde se realizan las actividades comerciales o donde se llevan a cabo otras funciones principales, todos lugares físicos en donde se encuentran los bienes de la empresa y las personas que trabajan para ella.

b) Dificultades por resolver

Los avances de la economía digital han llevado a que las empresas que operan en mercados fuera de sus fronteras lo hagan de una manera radicalmente distinta de la que era habitual cuando se dictaron las normas de tributación internacional. Es así como la digitalización de la economía plantea dudas respecto de la validez y la eficacia de las reglas de nexo y de asignación de beneficios antes descritas. Ambas reglas se usan para determinar dónde se llevan a cabo las actividades económicas y se crea valor, definiendo en consecuencia la asignación entre países de los derechos tributarios sobre las rentas generadas en las operaciones transfronterizas.

Las principales dificultades de la economía digital se relacionan con estas reglas de nexo y asignación de beneficio, y son consecuencia de cada una de las características comunes de las empresas digitalizadas, mencionadas en la sección A.3, y de los nuevos modelos de negocios, analizados en la sección A.4. Estas dificultades o desafíos son los siguientes:

i) Presencia económica sin presencia física

El desarrollo continuo de las TIC lleva a que cada día sea más fácil realizar negocios en distintos países sin necesidad de tener una presencia física en ellos, característica común de las empresas digitalizadas conocida como escala interjurisdiccional sin presencia física (o magnitud sin multitud). Es decir, en la actualidad es posible tener vínculos económicos importantes con los países donde se encuentran los mercados, desarrollando varias tareas que habitualmente realizan los establecimientos permanentes, pero sin tener una presencia física. Surge entonces la duda de si son apropiadas las reglas para determinar el nexo con una jurisdicción para fines tributarios son apropiadas (OCDE, 2018).

Un resultado de esta escala interjurisdiccional sin presencia física es que, al no ser necesaria la figura del establecimientos permanentes según la actual definición de los convenios tributarios, se está reduciendo el número de Estados en los que se puede ejercer un derecho fiscal sobre los beneficios comerciales de las empresas multinacionales (OCDE, 2018).

ii) Asignación de los ingresos de los activos intangibles

La importancia creciente de los intangibles dentro de los activos de las empresas también plantea dificultades para la tributación. La movilidad que caracteriza a los intangibles, mencionada en la sección A.2 b), permite a las empresas diseñar estrategias para reducir su carga tributaria global, localizándolos en jurisdicciones de baja tributación. Es así como en un gran número de países calificados como paraísos fiscales, aproximadamente un 80% de las patentes han sido desarrolladas y creadas en el exterior (Baquedano, 2016).

En respuesta a este comportamiento de deslocalización de los activos intangibles, algunos países ofrecen incentivos tributarios para retener y atraer actividades de investigación y desarrollo (I+D), aplicando tasas reducidas a los ingresos derivados de la explotación de los activos intangibles creados por dichas actividades. Un ejemplo de estos incentivos son los regímenes de reducción de las rentas procedentes de determinados activos intangibles (patent box) implementados en varios países de Europa, como Bélgica, Hungría, Irlanda, Italia, Luxemburgo, Países Bajos y el Reino Unido. (Baquedano, 2016). Sin duda, estos regímenes preferenciales están generando una competencia tributaria nociva entre los Estados, que busca atraer para sí las rentas de los activos intangibles.

Por otro lado, actualmente es habitual que, en el desarrollo de los activos intangibles, en las empresas multinacionales participen varias entidades ubicadas en distintos países. En este escenario, los rendimientos de esos activos intangibles deberían distribuirse entre las distintas entidades que participaron en su creación, lo que supone realizar una tarea compleja, como por ejemplo determinar el valor del aporte que cada una realizó.

De igual forma, algunas empresas multinacionales transfieren la propiedad legal de sus activos intangibles a una filial específica. Esa filial podría estar en un país de baja tributación, como una estrategia para reducir la carga tributaria global. Pero aun cuando ello no fuera así, surge la pregunta de si necesariamente los ingresos que generan los activos intangibles deben ser atribuidos a la entidad que tiene la propiedad legal de los mismos, sea esta un establecimiento permanente o una persona jurídica distinta. Las directrices de la OCDE en materia de precios de transferencia indican que ello no es necesariamente así, pues lo relevante es qué empresas o entidades pertenecientes al grupo empresarial realizaron las funciones relevantes para el desarrollo del activo intangible. En este caso, hay una evidente dificultad para aplicar las normas de precio de transferencia, por cuanto los bienes intangibles desarrollados en el ámbito de la economía digital presentan características únicas, no existiendo activos comparables que permitan su valoración para aplicar el principio de plena competencia.

iii) Aporte de los clientes a la creación de valor

La participación de los usuarios o clientes puede ayudar a la creación de valor de las empresas de varias formas. Por ejemplo, a partir de esos datos las empresas pueden segmentar mejor a sus clientes, adaptando su oferta a las características grupales o individuales. También las empresas pueden obtener datos sobre las actividades sus clientes en Internet, como los sitios que visitan o las búsquedas que realizan, para luego mostrarles avisos publicitarios acorde a sus intereses. Otra forma especialmente importante de aportar con la creación de valor es la participación activa en las plataformas digitales multilaterales, en donde, debido a los efectos de red, su valor aumenta con el número de usuarios que la utilizan.

Un primer problema tributario surge porque las contribuciones de los usuarios a la creación de valor de las empresas pueden ocurrir en una jurisdicción en la que la empresa no tiene presencia física, por lo que, de acuerdo con el sistema de tributación internacional actual, la empresa no tiene un EP, siendo imposible gravar en esa jurisdicción los beneficios generados gracias a los aportes de esos usuarios.

Un segundo problema es que, aun cuando la empresa tuviera un establecimiento permanente en la jurisdicción de los usuarios, con las actuales reglas de atribución de beneficios el valor creado por ellos no se tiene en consideración al momento de determinar la proporción de los impuestos que corresponde atribuir a cada país.

c) Propuestas de solución

Los problemas anteriores, así como sus posibles soluciones, están siendo analizados sistemáticamente por la OCDE y el G20, en el contexto del denominado Proyecto sobre la Erosión de la Base Imponible y el Traslado de Beneficios, que desarrolla 15 áreas estratégicas de trabajo concebidas para combatir el problema de erosión de la base imponible y traslado de beneficios a través de una serie de recomendaciones técnicas. La primer área estratégica, o Acción 1, se refiere, justamente, a los desafíos fiscales de la economía digital, y en ella se abordan la mayor parte de los retos señalados en la sección anterior.

Probablemente las soluciones de largo plazo se encaminen hacia una nueva definición de nexo, basada en el concepto de “presencia económica significativa” o “presencia digital imponible”, definido sobre la base de factores que evidencian una interacción decidida y sostenida con la economía de un país a través de la tecnología y otras herramientas automatizadas, prescindiendo de la presencia física. Algunos países han adoptado medidas unilaterales que van en esa línea[2].

Por otra parte, en el informe provisional publicado por la OCDE (2018) se señala que insumirá tiempo lograr una solución consensuada para los desafíos tributarios del impuesto sobre la renta que surgen de la digitalización. De hecho, aún no hay acuerdo entre los países respecto de si los temas fiscales que surgen de la digitalización de la economía ameritan cambiar los principios tributarios internacionales o, en caso de considerarlos necesarios, tampoco hay acuerdo respecto de qué cambios serían los adecuados.

Sin embargo, el informe reconoce que en algunos países hay cierta urgencia por tomar medidas más inmediatas para enfrentar estos desafíos, sobre todo en relación con aquellas empresas digitalizadas que tienen una presencia significativa en el mercado, pero poca presencia física, y que tienen modelos de negocios que dependen en gran medida de los bienes intangibles, los datos, la participación del usuario y los efectos de red. Varios de estos países han introducido, o están considerando introducir, medidas provisionales. En particular, una suerte de impuesto al consumo sobre el suministro de ciertos servicios electrónicos, que se aplicaría sobre el ingreso bruto.

Es por lo anterior que el referido informe, sin sugerir medidas específicas, menciona una serie de consideraciones que deben tenerse en cuenta a la hora de diseñar medidas provisionales. Estas consideraciones son la siguientes:

a)Respetar los convenios tributarios del país

No deben entrar en conflicto con los convenios tributarios, por lo que no debe ser un impuesto sobre la renta, pues estos están regulados por los convenios. Debe ser un impuesto al consumo que, idealmente, grave al suministro y no al proveedor con una tasa fija y no acreditable contra el impuesto sobre la renta.

b)Ser temporal

Se debe dejar de aplicar una vez que se haya acordado y se haya implementado una respuesta global a los desafíos tributarios planteados por la digitalización.

c)Ser focalizado

•La medida debe orientarse principalmente a aquellas empresas que se consideran de mayor riesgo, esto es, que tienen presencia económica sin presencia física (magnitud sin multitud) y modelos de negocio que dependen en gran medida de la participación del usuario y los efectos de red.

•No debe aplicarse a los suministros de bienes físicos por el solo hecho de que el contrato de venta se concluya en línea.

•Debe restringirse a ciertos servicios electrónicos específicos y no aplicarse a todos los servicios simplemente porque se proporcionan a través de Internet. Una definición tan amplia de servicios electrónicos abarcaría a empresas con una baja intensidad de participación de los usuarios en la creación de valor.

•Un impuesto provisional generalizado, sobre todos los servicios electrónicos, puede producir ineficiencias y oportunidades de planificación. Por ejemplo, un impuesto que se aplicara a todos los servicios en línea, pero no a la venta en línea de bienes, gravaría la entrega en línea de música, software, películas o libros, pero no se aplicaría a la entrega de los mismos productos en forma tangible.

d)Minimizar el exceso de gravamen

La tasa debe ser proporcional a los márgenes de beneficio de las empresas a las que se aplicará.

e)Minimizar el impacto en la creación de empresas y en las pymes

Para ello se propone establecer dos umbrales de ingresos brutos: uno para los ingresos globales y otro para los ingresos en el país. Solo deberían registrarse y pagar el impuesto provisional aquellas empresas que superen ambos umbrales.

f)Minimizar el costo y la complejidad

El impuesto provisional debe ser lo más simple posible, de tal forma de minimizar los costos de cumplimiento y los costos de administración

La Unión Europea, a través de una Directiva del Consejo, ha formulado una propuesta de impuesto provisional denominada impuesto sobre servicios digitales, que cumple con todas las consideraciones anteriores. En el recuadro II.1 se describen sus principales características.

Recuadro II.1

Unión Europea: impuesto sobre los servicios digitales

En primer lugar, cabe señalar que los servicios digitales suministrados por empresas no residentes se encuentran gravados con IVA en los países de la Unión Europea en la medida en que estos sean utilizados o consumidos en dichos territorios. Es decir, se aplican en general las mismas directrices de la OCDE resumidas en la sección B.1.c).

El impuesto sobre los servicios digitales, en cambio, es una medida provisional que se hace cargo de los problemas que la economía digital ha generado en el impuesto a la renta relacionados con el desajuste entre el lugar donde tributan los beneficios y el lugar donde se crea valor, en particular en el caso de los modelos de negocio que dependen en gran medida de la participación de los usuarios.

El objetivo específico de la propuesta de la Unión Europea es introducir una medida que se aplique a los ingresos procedentes de la prestación de determinados servicios digitales y que sea fácil de implementar y contribuya a crear condiciones de competencia equitativas durante el período transitorio, hasta que se adopte una solución global.

El impuesto sobre los servicios digitales es un impuesto con un ámbito de aplicación específico, que grava los ingresos procedentes de la prestación de determinados servicios digitales, en que la participación de los usuarios constituye una contribución esencial a la creación de valor y gracias a la cual las empresas proveedoras de esos servicios pueden obtener ingresos.

Los ingresos imponibles de acuerdo con este impuesto son los derivados de la prestación de los siguientes servicios:

1. Los servicios consistentes en la inclusión en una interfaz digital de publicidad dirigida a los usuarios de dicha interfaz, así como la transmisión de los datos recopilados acerca de los usuarios que hayan sido generados por las actividades de estos últimos en las interfaces digitalesa.

2. Los servicios consistentes en la puesta a disposición de los usuarios de interfaces digitales multifacéticas (o multilaterales), a los que puede designarse también “servicios de intermediación”, que les permitan localizar a otros usuarios e interactuar con ellos, y que puedan facilitar también las entregas de bienes o prestaciones de servicios subyacentes directamente entre los usuariosb.

Los sujetos pasivos del impuesto serían las empresas con ingresos anuales totales en el mundo superiores a 750 millones de euros e ingresos en la Unión Europea superiores a 50 millones de euros. Esto umbrales apuntan a gravar a empresas que han logrado posiciones sólidas en el mercado que les permiten beneficiarse en mayor medida de los efectos de red y de la explotación de los datos y que, por consiguiente, basan sus modelos de negocio en la participación de los usuarios.

La tasa propuesta para este impuesto es de un 3%, aplicable a los ingresos brutos. Los ingresos serían recaudados por los Estados miembros donde se encuentran los usuarios, estimándose que se podrían generar unos ingresos anuales de 5.000 millones de euros para los Estados miembros.

Este impuesto aún no ha sido implementado. España tomó la iniciativa y envió un anteproyecto de ley en octubre de 2018. Sin embargo, hay países que han planteado reparos, como Dinamarca, Finlandia, Irlanda y Suecia. Se piensa que la iniciativa no verá la luz antes de 2021.

Fuente: Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL), sobre la base de Comisión Europea, “Propuesta de Directiva del Consejo relativa al sistema común del impuesto sobre los servicios digitales que grava los ingresos procedentes de la prestación de determinados servicios digitales”, Bruselas, 21 de marzo de 2018.

a Sería aplicable, por ejemplo, a los ingresos percibidos por la publicidad que se muestra a los usuarios en Google o Facebook.

b Sería aplicable, por ejemplo, a los ingresos por servicios de intermediación de empresas como Airbnb, Uber o Amazon Marketplace, pero no sería aplicable a los ingresos que obtienen empresas como Netflix, Spotify o Amazon en su parte de comercio electrónico, que usan el modelo de negocios de revendedores, en el que, si bien puede haber interacción entre los usuarios, no es fundamental para la creación de valor.

C. Reformas o medidas tributarias implementadas en América Latina para hacer frente a los desafíos de la economía digital

En esta sección se describen las principales medidas que han adoptado los países latinoamericanos para hacer frente a los retos de la digitalización de la economía. Se incluyen tanto medidas de cambio legal como medidas administrativas. En el ámbito de las medidas de cambio legal, se incluyen algunas que ya están implementadas y también aquellos proyectos de ley que están en etapa de discusión parlamentaria. La descripción técnica más precisa de los cambios implementados o propuestos por los países se presentan en los recuadros II.2 a II.7.

En términos generales, se identificaron ocho países que han tomado algún tipo de iniciativas en materia de tributación de los servicios digitales, de un total de 16 países analizados. De esos ocho países, en cinco se han realizado modificaciones legales (Argentina, Colombia, Costa Rica, Perú y Uruguay), en dos hay proyectos de ley en trámite (Chile y México) y en uno se está trabajando en el diseño un procedimiento administrativo (Paraguay).

Por otra parte, la mayor parte de las iniciativas se relacionan con la incorporación de los servicios digitales transfronterizos a la base gravable del IVA. Solo el Uruguay y el Perú han modificado su legislación para gravar con impuesto a la renta algunos servicios digitales, en tanto que en México hay una iniciativa parlamentaria que también apunta en ese sentido.

1. Iniciativas en relación con el IVA

En la legislación sobre el IVA en los países de América Latina se suele usar, para el caso de los servicios, un híbrido entre los principios de origen y destino. Ello significa que en muchos casos el impuesto en principio no grava los servicios digitales prestados por empresas no residentes, siendo necesario crear un hecho gravado especial para lograr ese objetivo. Ese es el camino que han seguido la Argentina, Colombia y el Uruguay, países que modificaron la ley del IVA para que los servicios digitales prestados desde el exterior fueran alcanzados por el impuesto.

Por ejemplo, en el caso de la Argentina, inicialmente la norma se decanta por el principio de origen, al disponer que se gravarán con IVA las obras, locaciones y prestaciones de servicios expresamente mencionadas en la ley del IVA, realizadas en el territorio de la nación. Pero a continuación, en la misma disposición, se hacen dos excepciones a este principio, liberando del gravamen a las exportaciones de servicios y gravando las importaciones de servicios realizadas por empresas contribuyentes de IVA (operaciones B2B). En concreto, hasta antes de la reforma tributaria de 2017, la ley argentina no gravaba con IVA las importaciones de servicios efectuadas por personas naturales ni por personas jurídicas no registradas como contribuyentes del IVA. En particular, quedaban fuera del alcance del impuesto los servicios digitales prestados desde el exterior a las personas recién mencionadas.

Es así como la reforma argentina amplía el hecho gravado del IVA para incorporar también a los servicios digitales prestados por empresas no residentes en la medida que su utilización o explotación efectiva se lleve a cabo en el país. La definición de servicios digitales es bastante amplia (véase el recuadro II.2). Para determinar cuándo el consumo se realiza en el país, se recurre a parámetros como la dirección IP, el código país de la tarjeta SIM o la dirección de facturación.

Recuadro II.2

Argentina: incorporación al IVA de los servicios digitales prestados por personas no residentes

En 2017 el Gobierno argentino emprendió una reforma tributaria que fue aprobada en diciembre del mismo añoa. En el ámbito de la tributación de la economía digital, la reforma amplía el objeto del IVA incorporando los servicios digitales prestados por un sujeto residente o domiciliado en el exterior en la medida que su utilización o explotación efectiva se lleve a cabo en el país. De acuerdo con lo expresado por las autoridades del Ministerio de Hacienda, la modificación aprobada persigue “poner en un plano de igualdad a los prestadores locales respecto del prestador residente o domiciliado en el exterior” (Ministerio de Hacienda, 2018).

A tales efectos se consideran servicios digitales aquellos prestados a través de Internet o de cualquier adaptación o aplicación de los protocolos, plataformas o de la tecnología utilizada por Internet u otra red a través de la que se presten servicios equivalentes que, por su naturaleza, se encuentran básicamente automatizados y requieren una intervención humana mínima.

La ley del IVA, modificada por la reforma tributaria, menciona la siguiente lista, no taxativa, de servicios digitales gravados:

1. El suministro y alojamiento de sitios informáticos y páginas web, así como cualquier otro servicio consistente en ofrecer o facilitar la presencia de empresas o particulares en una red electrónica.

2. El suministro de productos digitalizados en general, incluidos, entre otros, los programas informáticos, sus modificaciones y sus actualizaciones, así como el acceso y/o la descarga de libros digitales, diseños, componentes, patrones y similares, informes, análisis financiero o datos y guías de mercado.

3. El mantenimiento a distancia, en forma automatizada, de programas y de equipos.

4. La administración de sistemas remotos y el soporte técnico en línea.

5. Los servicios web, comprendiendo, entre otros, el almacenamiento de datos con acceso de forma remota o en línea, servicios de memoria y publicidad en línea.

6. Los servicios de software, incluyendo, entre otros, los servicios de software prestados en Internet (“software como servicio” o “SaaS”) a través de descargas basadas en la nube.

7. El acceso y/o la descarga a imágenes, texto, información, video, música, juegos —incluyendo los juegos de azar—. Este apartado comprende, entre otros servicios, la descarga de películas y otros contenidos audiovisuales a dispositivos conectados a Internet, la descarga en línea de juegos —incluidos aquellos con múltiples jugadores conectados de forma remota—, la difusión de música, películas, apuestas o cualquier contenido digital —aunque se realice a través de tecnología de emisión en directo (streaming), sin necesidad de descarga a un dispositivo de almacenamiento—, la obtención de sintonías publicitarias (jingles), tonos de móviles y música, la visualización de noticias en línea, información sobre el tráfico y pronósticos meteorológicos —incluso a través de prestaciones satelitales—, weblogs y estadísticas de sitios web.

8. La puesta a disposición de bases de datos y cualquier servicio generado automáticamente desde un ordenador, a través de Internet o de una red electrónica, en respuesta a una introducción de datos específicos efectuada por el cliente.

9. Los servicios de clubes en línea o webs de citas.

10. El servicio brindado por blogs, revistas o periódicos en línea.

11. La provisión de servicios de Internet.

12. La enseñanza a distancia o de test o ejercicios, realizados o corregidos de forma automatizada.

13. La concesión, a título oneroso, del derecho a comercializar un bien o servicio en un sitio de Internet que funcione como un mercado en línea, incluyendo los servicios de subastas en línea.

14. La manipulación y cálculo de datos a través de Internet u otras redes electrónicas.

El IVA se debe aplicar solo cuando los servicios son utilizados o consumidos en la Argentina. En el caso de prestaciones de servicios en donde el prestatario es un contribuyente de IVA, se presume —salvo prueba en contrario— que la utilización o explotación efectiva se lleva a cabo en la jurisdicción en que se verifiquen los siguientes presupuestos:

1. De tratarse de servicios recibidos a través de la utilización de teléfonos móviles: en el país identificado por el código del teléfono móvil de la tarjeta SIM.

2. De tratarse de servicios recibidos mediante otros dispositivos: en el país de la dirección IP de los dispositivos electrónicos del receptor del servicio. Se considera como dirección IP al identificador numérico único formado por valores binarios asignado a un dispositivo electrónico.

En el caso en que el servicio es contratado por un consumidor final o empresa no contribuyente de IVA, se presumen, sin admitir prueba en contrario, que existe utilización o explotación efectiva en la Argentina cuando allí se encuentre:

1. La dirección IP del dispositivo utilizado por el cliente o código país de tarjeta SIM, conforme se especifica en el párrafo anterior, o

2. La dirección de facturación del cliente, o

3. La cuenta bancaria utilizada para el pago, la dirección de facturación del cliente de la que disponga el banco o la entidad financiera emisora de la tarjeta de crédito o débito con que se realice el pago.

Finalmente, respecto de la administración, la norma establece que el sujeto pasivo es el prestatario o importador del servicio, siendo este el responsable de ingresar el impuesto. De mediar un intermediario que intervenga en el pago, este asumirá el carácter de agente de percepción. El impuesto deberá liquidarse y abonarse en la forma, plazos y condiciones que establezca la administración tributaria.

Fuente: Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL), sobre la base de Ministerio de Hacienda, La reforma tributaria argentina de 2017, 2018 [en línea] https://www.argentina.gob.ar/sites/default/files/ministerio_de_hacienda_-_la_reforma_tributaria_argentina_de_2017.pdf.

a Ley núm. 27.430, aprobada por el Congreso el 27 de diciembre de 2017 y publicada en el Boletín Oficial el 29 de diciembre del mismo año.

Esta medida comenzó a regir el 27 de junio de 2018. Según información de prensa, la aplicación de la tasa de 21% de IVA a estos servicios permitió recaudar 19 millones de dólares en cuatro meses[3].

Para hacer efectiva la recaudación, en la Argentina se optó por recurrir a los intermediarios, básicamente las entidades del país que facilitan o administran los pagos al exterior, que deben liquidar y pagar el impuesto en aquellos casos en que los prestatarios no sean empresas contribuyentes del IVA. Es decir, no se les exige a los prestadores no residentes inscribirse en el registro de contribuyentes.

Con anterioridad a la reforma argentina, Colombia había realizado un cambio normativo similar, en la reforma tributaria de 2016, cuando se estipuló en el Estatuto Tributario Nacional que los servicios prestados desde el exterior se entenderían prestados en el territorio nacional, pasando en consecuencia a ser gravados con IVA. Es así que a partir de julio de 2018 la mayor parte de los servicios digitales se encuentran gravados con IVA a la tasa general del 19%. No obstante, la legislación estableció expresamente exenciones para los servicios de educación virtual para el desarrollo de contenidos digitales; el suministro de páginas web, servidores, computación en la nube y mantenimiento a distancia de programas y equipos, y la adquisición de licencias de software para el desarrollo comercial de contenidos digitales (véase el

recuadro II.3).

Recuadro II.3

Colombia: aplicación de las Directrices Internacionales de la OCDE sobre el IVA/IBS

En la reforma tributaria aprobada en diciembre de 2016a, el Gobierno colombiano adoptó para el IVA prácticamente todas las recomendaciones de la OCDE relacionadas con los servicios digitales. Es así que en la definición de los hechos gravados con el impuesto se agregó un parágrafo que señala que “los servicios prestados y los intangibles adquiridos o licenciados desde el exterior se entenderán prestados, licenciados o adquiridos en el territorio nacional y causarán el respectivo impuesto cuando el usuario directo o destinatario de los mismos tenga su residencia fiscal, domicilio, establecimiento permanente, o la sede de su actividad económica en el territorio nacional”. Es decir, la reforma incorporó al IVA los servicios prestados por empresas no residentes, que anteriormente no se gravaban.

Por otro lado, se establece que en operaciones B2B, las empresas del régimen común de IVA que contraten servicios gravados con empresas no residentes deberán retener y pagar el impuesto.

Por su parte, en operaciones B2C y B2B, en donde el comprador no es contribuyente de IVA, la obligación de retener y pagar el IVA es del proveedor no residente. Para ello se establece la obligación para los prestadores de servicios no residentes de registrarse en la administración tributaria colombiana y declarar y pagar el impuesto cada dos meses. Esta obligación comenzó a regir el 1 de julio de 2018.

Asimismo, se establece una obligación de retener el IVA para los emisores de los medios de pago, sistema al que los prestadores de servicios electrónicos o digitales podrán acogerse voluntariamente, debiendo la administración tributaria publicar una lista de proveedores sujetos a retenciónb. Se precisa que esta retención se aplicará respecto de los siguientes servicios digitalesc:

a) Suministro de servicios audiovisuales (entre otros, de música, videos, películas y juegos de cualquier tipo, así como la radiodifusión de cualquier tipo de evento);

b) Servicios prestados a través de plataformas digitales.

c) Suministro de servicios de publicidad en línea.

d) Suministro de enseñanza o entrenamiento a distancia.

e) Suministro de derechos de uso o explotación de intangibles.

f) Otros servicios electrónicos o digitales con destino a usuarios ubicados en Colombia.

En la reforma se establecieron también las siguientes exenciones de IVA para servicios digitales:

•Los servicios de educación virtual para el desarrollo de contenidos digitales, de acuerdo con la reglamentación expedida por el Ministerio de Tecnologías de la Información y las Comunicaciones, prestados en Colombia o en el exterior.

•Suministro de páginas web, servidores (hosting), computación en la nube (cloud computing) y mantenimiento a distancia de programas y equipos.

•Adquisición de licencias de software para el desarrollo comercial de contenidos digitales, de acuerdo con la reglamentación expedida por el Ministerio de Tecnologías de la Información y las Comunicaciones.

La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN) diseñó el procedimiento que deben usar los proveedores no residentes para declarar y pagar el IVA, que ya está disponible. El pasado 15 de enero de 2019 correspondió a los contribuyentes no residentes declarar por primera vez, pues en esa fecha venció el plazo para pagar el IVA del segundo semestre de 2018d.

Los contribuyentes obligados a declarar y pagar el IVA deben inscribirse previamente en el Registro Único Tributario (RUT) y realizar la presentación de la declaración en la página web de la DIAN, accediendo, como usuario registrado, a un formulario especialmente diseñado para este fin.

Para realizar el pago, existen dos opciones:

1. Efectuar el pago en Colombia a través de un formulario de recibo oficial de pago impuestos nacionales, de manera virtual o de manera presencial en los bancos.

2. Efectuar el pago desde fuera del país, a través del Servicio Informático Electrónico Régimen Tributario Especial de la DIAN, que genera una pantalla con el valor a pagar en dólares estadounidenses y su equivalencia en pesos colombianos, y un número de referencia del pago para que el contribuyente realice la consignación del valor a pagar a una cuenta del Ministerio de Hacienda y Crédito Público.

Fuente: Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL).

a Ley núm. 1819 de diciembre de 2016, por medio de la cual se adopta una reforma tributaria estructural, se fortalecen los mecanismos para la lucha contra la evasión y la elusión fiscal, y se dictan otras disposiciones.

b Este carácter voluntario se incorporó con la Ley núm. 1943 de diciembre de 2018. Inicialmente, la disposición indicaba que la retención se aplicaría en caso de que los proveedores no residentes no cumplieran con la exigencia de declarar y pagar el IVA.

c Las dos últimas exenciones fueron incorporadas en la Ley núm. 1943 de diciembre de 2018.

d El pago será bimestral, pero en esta primera oportunidad correspondió declarar en la misma fecha los bimestres julio-agosto, septiembre-octubre y noviembre-diciembre de 2018.

Para hacer efectiva la recaudación, Colombia exige la inscripción de las empresas no residentes en el Registro Único Tributario (RUT) para que ellas mismas declaren y paguen el IVA, pero les da la opción de acogerse a un régimen de retención por parte de los emisores de los medios de pago, debiendo la administración tributaria emitir un listado de las empresas no residentes a cuyos clientes los bancos y otros emisores deben retener el IVA al momento del pago.

Es importante mencionar que inicialmente se establecía la obligación de las entidades emisoras de los medios de pago de retener y pagar el IVA. Sin embargo, estas entidades se opusieron, argumentando que ello elevaría los costos para los consumidores. Finalmente, se modificó la ley, dando prioridad al pago directo de los proveedores no residentes.

La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN) indicó recientemente que durante enero de 2019 se recaudaron aproximadamente 12 millones de dólares por concepto de IVA a los servicios digitales, correspondiente a las operaciones efectuadas durante el segundo semestre de 2018 (DIAN, 2019).

En el caso del Uruguay, la modificación legal de 2017 incorporó a la base imponible del IVA los servicios de transmisión de contenido audiovisual y de intermediación en plataformas multilaterales suministrados desde el exterior. Si bien es una base más estrecha que las anteriores, apunta sin duda a las grandes empresas de la economía digital. Estos servicios quedarán gravados a la tasa general de IVA del 22% (véase el recuadro II.4).

Para realizar la recaudación, en el Uruguay se optó por la alternativa de cobrar el impuesto directamente a los proveedores no residentes, sin establecer mecanismos de retención en las tarjetas de crédito o débito.

La obligación de pagar IVA rige desde enero de 2018, pero recién se esperaba comenzar a recaudar en diciembre de 2018, luego de una etapa previa de inscripción de las empresas que, de acuerdo a las autoridades, ha sido bastante exitosa. El Gobierno uruguayo espera recaudar por este concepto unos 10 millones de dólares anuales, incluidos IVA e impuesto a la renta.

Recuadro II.4

Uruguay: aplicación de IVA y del impuesto a la renta a los servicios digitales de contenido audiovisual y plataformas multilaterales

En septiembre de 2017 fue promulgada la Ley 19.535 que establece un conjunto de disposiciones tributarias aplicables a la prestación de servicios a través de Internet, plataformas tecnológicas, aplicaciones informáticas, o similares, las que entraron en vigencia el 1 de enero de 2018a.

En relación con el impuesto a la renta, la nueva normativa dispone que las rentas derivadas de la producción, distribución o intermediación de películas cinematográficas y de tapes, así como las derivadas de la realización de transmisiones directas de televisión y de transmisiones de cualquier contenido audiovisual, incluidas las realizadas a través de Internet, plataformas tecnológicas, aplicaciones informáticas, u otros medios similares, tales como acceso y descarga de películas, serán consideradas íntegramente de fuente uruguaya, siempre que el demandante se encuentre en territorio nacional. Es decir, los pagos al exterior por estos servicios quedarán gravados con la tasa para no residentes del 12%, lo que incluye a plataformas como Netflix y Spotify.

De igual forma, se considerarán de fuente uruguaya las rentas provenientes de las actividades de mediación e intermediación en la oferta o en la demanda de servicios (plataformas multilaterales, como Airbnb, Uber o Amazon Marketplace), prestados a través de Internet, plataformas tecnológicas, aplicaciones informáticas, o similares. Se presume que el 100% de la renta es de fuente uruguaya cuando el oferente y demandante del servicio se encuentren en territorio nacional y del 50% cuando el oferente o el demandante del servicio se encuentre en el exterior. Es decir, quedarán gravadas con el 12% o el 6%, respectivamente.

Se entiende por actividades de mediación e intermediación aquellas que verifiquen las siguientes condiciones:

i) que, por su naturaleza, estén básicamente automatizadas, requieran una intervención humana mínima, y que no tengan viabilidad al margen de la tecnología de la información; y

ii) que impliquen la intervención, directa o indirecta, en la oferta o en la demanda de la prestación de servicios (operación principal).

Tanto en la transmisión de contenido audiovisual como en los servicios de mediación e intermediación, se entiende que el demandante del servicio se encuentra en territorio uruguayo cuando la dirección IP del dispositivo utilizado para la contratación del servicio o la dirección de facturación se localizan en dicho territorio. Si no es posible verificar ninguna de estas condiciones, se presumirá que el demandante se encuentra en territorio uruguayo cuando la contraprestación del servicio se efectúe a través de medios de pago electrónico administrados desde ese país. Por su parte, se presume que el oferente, en el caso de los servicios de mediación o intermediación, se encuentra en el Uruguay cuando el servicio se presta en dicho territorio.

Respecto del IVA, la misma ley y su reglamentación disponen expresamente que se gravarán con IVA, a la tasa general del 22%, los servicios de transmisión de contenido audiovisual a través de Internet, plataformas tecnológicas, aplicaciones informáticas, u otros medios similares, así como también los servicios de intermediación de las plataformas multilaterales prestados a través de los mismos medios. En este último caso, cuando oferentes y demandantes estén en territorio uruguayo, se grava con IVA el 100% del servicio de intermediación, mientras que, si una de las partes se encuentra en el extranjero, se grava con IVA el 50% del servicio de intermediación.

Con respecto a la administración de los impuestos, el modelo uruguayo contempla que el obligado al pago de IVA e impuesto a la renta es la empresa no residente que suministra los servicios. Para ello se dispone de un régimen simplificado de registro de los contribuyentes, que los libera de la obligación de designar un representante en el país y da validez a la documentación tributaria emitida bajo las normas del país de residencia. También se facilita el pago, permitiendo que tanto en el IVA como en el impuesto a la renta se haga una declaración anual, permitiendo también que el pago sea en dólares.

Fuente: Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL).

a Sección VII de la Ley núm. 19.535, de rendición de cuentas y balance de ejecución presupuestal correspondiente al ejercicio 2016, reglamentada mediante el Decreto núm. 144/048 de 2018, del Ministerio de Economía y Finanzas.

Por otra parte, en Costa Rica y el Paraguay la estrategia para el cobro de IVA por los servicios digitales se basa fundamentalmente en las facultades para retener el impuesto en los medios de pago. En el caso de Costa Rica, la nueva ley del IVA de reciente promulgación grava, en general, los servicios prestados desde el exterior y consumidos en el territorio nacional. Para hacer realizable el cobro de IVA a las operaciones efectuadas por consumidores finales, la ley faculta a la administración tributaria para exigir a los emisores de tarjetas de crédito y débito internacionales la retención del IVA por las compras de servicios que sus clientes realicen a través de Internet u otras plataformas digitales. Incluso, se otorga la posibilidad de que el cliente pida la devolución de los montos retenidos cuando pueda demostrar que los pagos sobre los cuales se practicaron las retenciones no correspondan a compras de servicios gravados y usados en territorio nacional (véase el recuadro II.5).

Recuadro II.5

Costa Rica: retención de IVA en compras de servicios internacionales

El 4 de diciembre de 2018 se aprobó en Costa Rica una reforma tributaria que modificó sustancialmente el impuesto al valor agregadoa. Entre los cambios efectuados, se incorporó a la ley del IVA el artículo 30, que establece un sistema de percepción del IVA en compras de servicios internacionales.

Dicho artículo faculta a la administración tributaria para que establezca el cobro del IVA por medio de aquellas personas que actúen como proveedores o intermediarios para poner a disposición de un consumidor final, según las disposiciones del párrafo segundo del artículo 4 de esta ley, compras de servicios por medio de Internet o cualquier otra plataforma digital, que sean consumidos en el territorio nacional.

Sin perjuicio de lo anterior, este artículo dispone que los emisores de tarjetas de crédito o débito de uso internacional deberán actuar como agentes de percepción, cuando sus tarjetahabientes, en calidad de contribuyentes, realicen compras de servicios por medio de Internet o cualquier otra plataforma digital, que sean consumidos en el territorio nacional. Esta percepción se realizará a la tasa general de IVA del 13% y se aplicará sobre el monto bruto de la compra efectuada por el tarjetahabiente.

Por otra parte, el tarjetahabiente podrá solicitar la devolución del impuesto ante la administración tributaria, cuando haya realizado compras con tarjetas de crédito, débito o cualquier otro similar a nivel internacional y se encuentre ante alguna de las siguientes situaciones:

1. Cuando el disfrute o el consumo de los servicios adquiridos se realice totalmente en otra jurisdicción.

2. Cuando se hayan utilizado los medios electrónicos de pago para la transferencia o el envío de dinero a personas o entidades ubicadas fuera del territorio nacional, cuyo resultado sea la manutención o el consumo final en una jurisdicción distinta a Costa Rica.

3. Cuando se hayan adquirido servicios exentos o no sujetos al IVA.

El tarjetahabiente deberá presentar facturas, documentos y cualquier otra evidencia que compruebe que la adquisición realizada se encuentra en alguna de las tres situaciones recién mencionadas.

Fuente: Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL).

a Ley 9.635 de Fortalecimiento de las Finanzas Públicas, de diciembre de 2018.

Por otro lado, las autoridades del Paraguay consideran que la ley del IVA permite cobrar el impuesto asociado a la prestación de servicios digitales desde el exterior. En ese sentido, las autoridades de la Subsecretaría de Estado de Tributación (SET) han manifestado que trabajarán de manera coordinada con el Banco Central del Paraguay y otras entidades, para hacer efectiva la retención de impuestos a los prestadores de estos servicios digitales, que serán aplicados por los bancos o las empresas emisoras de tarjetas de crédito y débito. A través de un decreto reglamentario se pretende definir el procedimiento, así como los servicios específicos que se abarcarán. Cabe señalar que esta medida surge como una obligación impuesta por la Ley núm. 6106 de Fomento al Audiovisual, aprobada en 2018, que crea un fondo cuyos recursos vendrán del 50% de “las partidas presupuestarias provenientes de las retenciones impositivas derivadas de las operaciones comerciales provenientes de servicios audiovisuales obtenidos por internet del exterior, a ser retenidos por los operadores de tarjetas de crédito y débito”.

Una medida distinta es la que propone Chile, a través de un proyecto de ley de reforma tributaria enviado al Congreso por el Poder Ejecutivo en agosto de 2017. Es importante precisar que en la ley de IVA actual se aplica el principio de destino, por lo que todo servicio prestado por un no residente y usado en Chile se encuentra gravado con IVA, a la tasa del 19%, incluidos los digitales. Existe, eso sí, la dificultad práctica de recaudar el IVA cuando el cliente es un consumidor final, puesto que no hay un sistema de inscripción de empresas no residentes o de retención en los medios de pago. Por otro lado, el IVA no se aplica cuando la misma transacción queda gravada con alguna tasa de retención del impuesto a la renta, tasas que, salvo casos puntuales, son más altas que la tasa de IVA. Sin embargo, el proyecto de ley propone crear un impuesto a los servicios digitales con una tasa del 10% aplicada sobre el valor bruto de la prestación, que reemplazará a cualquier otro impuesto, incluidos el IVA y el impuesto a la renta. Es decir que en la práctica el impuesto a los servicios digitales sería una suerte de tasa reducida o preferencial de IVA a los servicios digitales (véase el recuadro II.6).

Para asegurar la recaudación, Chile recurre también a la alternativa de aplicar retenciones en los medios de pago. Según el informe financiero del proyecto de ley, el Gobierno espera recaudar 250 millones de dólares anuales con esta medida. Es interesante señalar que esta cifra es ampliamente superior a la recaudación efectiva en los países que ya tienen datos. En efecto, Chile proyecta una recaudación anual de 25 millones de dólares por punto de tasa, en tanto que la Argentina y Colombia han logrado recaudar 2,7 millones y 1,3 millones de dólares por punto de tasa, respectivamente.

Recuadro II.6

Chile: IVA a los servicios digitales y propuesta de impuesto sustitutivo

En Chile las prestaciones de servicios se gravan con IVA de acuerdo con el principio de destino. En efecto, el artículo 5º de la Ley núm. 825 señala que se gravarán con el impuesto “los servicios prestados o utilizados en el territorio nacional, sea que la remuneración correspondiente se pague o perciba en Chile o en el extranjero”. Por otra parte, la ley exime de IVA a los servicios prestados a personas sin domicilio ni residencia en Chile, siempre que el Servicio Nacional de Aduanas califique dichos servicios como exportación. En definitiva, el IVA grava mayormente a los servicios consumidos o utilizados en Chile, sea que estos se presten en Chile o desde el exterior.

En particular, se encuentran gravados con IVA los servicios digitales prestados desde el exterior, sean estos en la modalidad B2B o B2C. Las normas de administración disponen que será el beneficiario del servicio el encargado de declarar y pagar el IVA.

Por otro lado, la ley exime de IVA a aquellos servicios prestados por no residentes cuando los ingresos brutos remesados al exterior estén sujetos a retención por concepto de impuesto a la renta. Esta exención es aplicable incluso en el caso en que, por disposición de un convenio tributario, la remesa quede exenta de la tasa de retención de impuesto a la renta. Esto deja en una situación desfavorable a los prestadores residentes respecto de los no residentes. Por ejemplo, para una empresa exenta de IVA es más conveniente comprar una licencia de uso de software a un proveedor no residente, que estará exento de IVA y de retención de impuesto a la renta, que a un proveedor nacional obligado a pagar IVA e impuesto a la renta.

A pesar de la excepción anterior, hay un conjunto de servicios digitales que bajo la legislación chilena están gravados con IVA, pero sin duda hay una dificultad práctica para recaudar ese impuesto cuando se trata de operaciones B2C. Prácticamente no hay consumidores finales que cumplan con la obligación de retener y pagar el IVA cuando adquieren servicios en línea.

Por otra parte, en agosto de 2018 el Gobierno envió al Congreso Nacional un proyecto de reforma tributaria, que entre otras cosas establece un impuesto a los servicios digitales con una tasa del 10% sobre los ingresos brutosa. Este se define como un impuesto específico, indirecto y sustitutivo de cualquier otro impuesto, que grava a los servicios digitales prestados por personas no residentes, independiente del lugar en que se encuentre el servidor o la plataforma tecnológica que los soporten, y en la medida que dichos servicios sean utilizados en Chile por usuarios que son personas naturales.

Para estos efectos, se entiende por servicios digitales los siguientes:

a) Los servicios remunerados de intermediación digital entre prestadores de cualquier clase de servicios y usuarios de los mismos que permitan concluir las respectivas transacciones por medios electrónicos, sea que la prestación de los servicios objeto de la intermediación digital se lleve a cabo por medios tradicionales o electrónicos.

b) Los servicios remunerados de entretenimiento de contenido digital, como imágenes, películas, series, videos, música, juegos y cualquier otro servicio de entretenimiento digital, a través de descarga, streaming u otra tecnología.

c) Los servicios remunerados de publicidad en el exterior y de uso y suscripción de plataformas de servicios tecnológicos de Internet.

d) Los servicios remunerados de almacenamiento de datos cualquiera sea su opción de operación tecnológica, tales como servicios de nube o software como servicios.

Respecto de cómo identificar si el servicio fue efectivamente utilizado en Chile, el proyecto dispone que se presumirá que es así cuando los emisores de los medios de pago electrónicos utilizados sean personas o entidades con domicilio o residencia en Chile, o agencias en Chile de dichas entidades.

Además, el proyecto aclara que en el caso de las plataformas multilaterales (servicios remunerados de intermediación digital), el impuesto se aplicará sobre el servicio que presta el administrador de la plataforma, con independencia de los impuestos que les corresponda pagar a los usuarios de la misma, cuyos servicios son intermediados.

El proyecto define como contribuyentes del impuesto a las personas o entidades no residentes que prestan los servicios digitales. La tasa del impuesto será de un 10% y se aplicará sobre el valor pagado por los usuarios, sin deducción alguna.

En cuanto a la administración del impuesto, la obligación de retener y pagar el impuesto recae en los emisores de los medios de pago electrónicos utilizados por los usuarios de los servicios digitales, obligación que surgirá en la fecha en que el usuario pague los servicios a través del respectivo medio de pago electrónico. En el caso en que los servicios fueran pagados en efectivo, la obligación de retención y pago del impuesto recae en el contribuyente, esto es, la empresa no residente que los suministra.

Fuente: Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL).

a Proyecto de ley que moderniza la administración tributaria, Mensaje N°107-366 de agosto de 2018.

2. Iniciativas en relación con el impuesto a la renta

De los 16 países analizados, solo el Perú y el Uruguay han introducido modificaciones legales relacionadas con el impuesto a la renta de los servicios digitales.

El caso del Perú es bastante singular, pues introdujo los cambios en 2003, mucho antes de que el debate sobre la tributación de la economía digital alcanzara la visibilidad que tiene en la actualidad. En términos resumidos, el cambio legal consistió en incorporar a la definición de rentas de fuente peruana a los ingresos remesados al exterior por concepto de pagos por suministro de servicios digitales. Con ello, dichos pagos quedan gravados a la tasa del 30%, que es retenida por el pagador.

Ahora bien, en la práctica este cambio legislativo no resuelve todos los problemas derivados de la digitalización de la economía. En primer lugar, el alcance de la norma es limitado, pues solo se aplica a operaciones entre empresas (B2B), pero no alcanza a aquellas entre empresas no residentes y consumidor final (B2C). De acuerdo con León (2017) otra limitación de la norma peruana es que solo grava los servicios, pero no los bienes digitales. Es decir, si un domiciliado peruano descarga un libro electrónico, la operación no se grava, pues el usuario no es una empresa, por lo que para fines del impuesto a la renta el servicio no se estaría usando o consumiendo en el país. Ahora bien, si el comprador es una empresa, tampoco tendría obligación de retener el impuesto, pues la norma grava los servicios digitales, pero no grava los bienes digitales.

En segundo lugar, no atiende al problema de la presencia económica significativa sin presencia física, o al problema de cómo reconocer el aporte de los usuarios a la creación de valor. Simplemente aplica una tasa sobre los ingresos brutos, cualquiera sea el nivel de presencia del proveedor extranjero en la economía peruana y con independencia de si los usuarios aportaron en la creación de valor.

Por su parte en el Uruguay, mediante la Ley 19.535 de 2017 se introdujo una norma que establece que las rentas derivadas de la transmisión de contenido audiovisual serán consideradas cien por ciento de fuente uruguaya, quedando por tanto las remesas brutas al exterior por dicho concepto gravadas a una tasa del 12%. A su vez, las rentas por la administración de plataformas bilaterales serán consideradas cien por ciento de fuente uruguaya cuando tanto el proveedor como el cliente tengan residencia en Uruguay, y se considerarán en un 50% de fuente uruguaya cuando una de las dos partes tenga residencia en el exterior (véase el recuadro II.4).

Finalmente, en México, por iniciativa parlamentaria, se ingresó a la Cámara de Diputados, el 6 de septiembre de 2018, un proyecto de ley que crea un impuesto sobre los ingresos procedentes de servicios digitales. La propuesta es muy similar al impuesto sobre los servicios digitales sugerido por la Unión Europea y se basa en las mismas argumentaciones. El impuesto consiste en una tasa del 3% sobre los ingresos brutos procedentes de la realización de las siguientes actividades: i) la inclusión en una interfaz digital de publicidad dirigida a los usuarios de dicha interfaz; ii) la puesta a disposición de los usuarios de una interfaz digital multifacética que les permita localizar a otros usuarios e interactuar con ellos, y que pueda facilitar asimismo las entregas de bienes o las prestaciones de servicios subyacentes directamente con los usuarios, y iii) la transmisión de los datos recopilados acerca de los usuarios que hayan sido generados por actividades desarrolladas por estos últimos en las interfaces digitales.

El proyecto define como contribuyentes del impuesto a las personas residentes en territorio nacional, así como los residentes en el extranjero con establecimiento permanente en el país. Sin embargo, excluye a las personas no residentes sin establecimiento permanente, categoría en la que caen la mayor parte de las empresas a las que se quisiera alcanzar con el impuesto.

Recuadro II.7

Perú: pionero en incorporar los servicios digitales en la Ley del Impuesto a la Renta

En 2003 se realizó una modificación de la Ley del Impuesto a la Rentaa en la que, entre otros cambios, se amplió la definición de rentas de fuente peruana, incorporando a “las obtenidas por servicios digitales prestados a través del Internet o de cualquier adaptación o aplicación de los protocolos, plataformas o de la tecnología utilizada por Internet o cualquier otra red a través de la que se presten servicios equivalentes, cuando el servicio se utilice económicamente, use o consuma en el país”.

El reglamento de la ley define servicio digital como “todo servicio que se pone a disposición del usuario a través del Internet o de cualquier adaptación o aplicación de los protocolos, plataformas o de la tecnología utilizada por Internet o cualquier otra red a través de la que se presten servicios equivalentes mediante accesos en línea y que se caracteriza por ser esencialmente automático y no ser viable en ausencia de la tecnología de la información”. Se consideran servicios digitales, entre otros, el mantenimiento de software; soporte técnico al cliente en red; almacenamiento de información (data warehousing); hospedaje de aplicaciones (application hosting); provisión de servicios de aplicación (application service provision (ASP)); almacenamiento de páginas de Internet (web site hosting); acceso electrónico a servicios de consultoría; anuncios publicitarios (banner ads); subastas en línea; reparto de información; acceso a una página web interactiva; capacitación interactiva, y portales en línea para compraventa.

Por otro lado, la normativa interpreta que el servicio digital se utiliza económicamente, se usa o se consume en el país, cuando sirve para el desarrollo de las actividades económicas de otras empresas. Es decir, las rentas de los servicios digitales quedan gravada solo cuando se derivan de operaciones entre empresas (B2B), pero no alcanza a los servicios digitales contratados por consumidores finales (B2C).

Finalmente, cabe señalar que los servicios digitales considerados renta de fuente peruana se gravan con una tasa de retención del 30%.

Fuente: Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL).

a Decreto Legislativo núm. 945, de diciembre de 2003, modificado por el Decreto Legislativo núm. 970 de diciembre de 2006 y el Decreto Supremo núm. 159 de 2007.

3. Recaudación que podrían generar algunos cambios legales

No hacerse cargo de los desafíos tributarios de la digitalización de la economía implica renunciar a una cantidad importante de recursos fiscales, renuncia que será cada vez mayor en la medida en que los nuevos modelos de negocio de la economía digital se vayan consolidando. En el cuadro II.2 se muestra una estimación de la recaudación que podría generarse por la aplicación del IVA y un impuesto sobre los servicios digitales del 3% en diez países de América Latina, considerando cuatro de las más importantes empresas digitales. El cálculo se basa en las estimaciones de ventas por empresa y país realizadas por Hernández y Albagli (2017).

Siguiendo las recomendaciones de la OCDE, se ha supuesto que el IVA se aplicaría sobre todos los servicios, mientras que el impuesto sobre los servicios digitales solo se aplicaría sobre los servicios de intermediación de las plataformas multilaterales, en este caso Uber. Se estima una recaudación anual de 580 millones de dólares para el conjunto de países, de los cuales 572 millones de dólares provendría del IVA y 8 millones de dólares del impuesto sobre los servicios digitales. Evidentemente, esta es una estimación conservadora, pues hay otras varias empresas relevantes que no han sido consideradas.

Cuadro II.2

Estimación de la recaudación potencial de IVA e impuesto sobre los servicios digitales

(En millones de dólares anuales y porcentajes)

Argentina

Bolivia (Estado Plurinacional de)

Brasil

Chile

Colombia

Costa Rica

Ecuador

México

Perú

Uruguay

Ventas

Uber

32,3

2,5

121,3

14,9

22,6

2,6

6,6

78,8

13,7

2,5

Netflix

223,1

19,5

806,9

110,0

172,4

20,0

47,0

578,8

102,7

18,7

Spotify

75,4

6,6

272,4

37,2

58,3

6,8

15,9

195,7

34,8

6,3

Apple

166,8

14,4

616,6

81,8

127,9

14,7

35,4

429,5

75,9

14,0

Total

497,6

43,0

1 817,2

243,9

381,2

44,0

104,9

1 282,8

227,1

41,5

Tasas (en porcentajes)

IVA

21,00

13,00

9,25

19,00

16,00

13,00

12,00

16,00

18,00

22,00

Impuesto sobre los servicios digitales

3,00

3,00

3,00

3,00

3,00

3,00

3,00

3,00

3,00

3,00

Recaudación potencial

IVA

86,4

4,9

153,9

38,9

52,6

5,1

11,2

176,9

34,6

7,5

Impuesto sobre los servicios digitales

0,7

0,1

3,3

0,3

0,5

0,1

0,2

1,9

0,3

0,1

Total

87,1

5,0

157,1

39,3

53,1

5,1

11,4

178,8

35,0

7,5

Recaudación potencial (en porcentajes del PIB)

IVA

0,0156

0,0143

0,0086

0,0156

0,0186

0,0088

0,0112

0,0164

0,0178

0,0142

Impuesto sobre los servicios digitales

0,0001

0,0003

0,0002

0,0001

0,0002

0,0002

0,0002

0,0002

0,0002

0,0002

Total

0,0157

0,0146

0,0088

0,0157

0,0188

0,0088

0,0114

0,0166

0,0180

0,0142

Recaudación potencial (en porcentajes de la recaudación de impuestos sobre bienes y servicios)

IVA

0,1086

0,1006

0,0675

0,1414

0,2523

0,0983

0,1090

0,2463

0,2422

0,1378

Impuesto sobre los servicios digitalesa

0,0009

0,0021

0,0014

0,0011

0,0024

0,0019

0,0019

0,0026

0,0021

0,0018

Total

0,1095

0,1027

0,0689

0,1429

0,2547

0,0983

0,1109

0,2489

0,2450

0,1378

Fuente: Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL), sobre la base de L. Hernández y P. Albagli, “Economía digital: oportunidades y desafíos”, Documento de Trabajo, N° 40, Santiago, Centro Latinoamericano de Políticas Económicas y Sociales (CLAPES UC), 2017.

Nota: Las ventas por empresa son las estimadas por Hernández y Albagli (2017). Sin embargo, las cifras de recaudación difieren de las presentadas en ese estudio por lo siguiente: i) se está considerando que Uber pagaría IVA sobre la comisión de intermediación, mientras que en el estudio mencionado se considera exento de IVA; ii) se incluye un impuesto del 3% en vez de la retención general de impuesto sobre la renta, y iii) no se considera la recaudación por concepto de derechos arancelarios.

a Según la clasificación de impuestos de la OCDE, el impuesto sobre los servicios digitales se considera un impuesto sobre servicios específicos dado que su base gravable son los ingresos brutos.

D. Conclusiones y perspectivas

Los avances en América Latina en materia de tributación de la economía digital son, hasta la fecha, moderados. Al día de hoy solo 3 de los 16 países analizados aplican IVA a los servicios digitales (Argentina, Colombia y Uruguay) y otros tres están en vías de hacerlo (Chile, Costa Rica y Paraguay).

Es importante que los demás países también hagan esfuerzos por avanzar en esta materia, siguiendo las prácticas recomendadas internacionalmente. Ello requerirá, en la mayor parte de los casos, modificar la legislación interna para que los servicios suministrados por empresas no residentes queden alcanzados por el IVA y, al mismo tiempo, diseñar los procedimientos administrativos para asegurar una recaudación efectiva. En esta línea, se sugiere adoptar la recomendación de la OCDE, en cuanto a diseñar un sistema simplificado para la incorporación de las empresas no residentes al registro de contribuyentes del IVA, de forma tal que sean esas empresas las encargadas de declarar y pagar el IVA por los servicios que suministran a los consumidores finales de cada país.

Las iniciativas en materia del impuesto a la renta en la región son todavía más escasas que en el caso del IVA. No obstante, en este caso no hay consenso respecto de la necesidad de tomar medidas provisionales en tanto no haya una solución global consensuada a nivel de la comunidad internacional. Obviamente, cada país debe evaluar la conveniencia de adoptar medidas unilaterales. Sin embargo, sería deseable que ellas siguieran las recomendaciones de la OCDE para las medidas provisionales, en particular, que respeten los convenios tributarios y que se focalicen en aquellos servicios que se caracterizan por una participación relevante de los usuarios en la creación de valor, que es donde se produce el mayor distanciamiento entre las normas de tributación internacional actuales, diseñadas para la economía tradicional, y las que se requieren para la nueva economía digital.

Bibliografía

Accenture Strategy/Oxford Economics (2018), El avance de la economía digital en Chile: optimizando las capacidades digitales para multiplicar el crecimiento [en línea] https://www.accenture.com/t00010101T000000Z__w__/cl-es/_acnmedia/PDF-71/Accenture-Digital-Index-Chile.pdf.

Balsa, R. y otros (2016), Desafíos para los regímenes tributarios y la técnica tributaria de la economía digital, Montevideo, Centro de Estudios Fiscales [en línea] http://cef.org.uy/wp-content/uploads/2016/12/Desafios-para-los-regimenes-tributarios-y-la-tecnica-tributaria-de-la-economia-digital-1.pdf.

Baquedano, J. (2016), “Tratamiento fiscal de los activos intangibles y los regímenes de ‘Patent Box’”, trabajo de fin de grado, Universidad Pública de Navarra.

Cabrera, O. (2017), “Aspectos tributarios de las plataformas digitales en Colombia: actualidad y retos”, Revista de Derecho Fiscal, N° 10, enero-junio.

CEPAL (Comisión Económica para América Latina y el Caribe) (2013), Economía digital para el cambio estructural y la igualdad (LC/L.3602), Santiago.

Comisión Europea (2018), “Propuesta de Directiva del Consejo relativa al sistema común del impuesto sobre los servicios digitales que grava los ingresos procedentes de la prestación de determinados servicios digitales”, Bruselas, marzo.

DIAN (Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales) (2019), “DIAN recaudó más de $38 mil millones por IVA de prestadores de servicios desde el exterior”, 23 de enero [en línea] https://www.dian.gov.co/Prensa/Paginas/DIAN-recaudo-mas-de-38-mil-millones-por-IVA-de-prestadores-de-servicios-desde-el-exterior.aspx.

Europe Economics (2016), What does the theory of two-sided markets tell us about competition in the interbank and card payment systems?, Londres, febrero.

García, A. y E. Iglesias (2017), Economía digital en América Latina y el Caribe: situación actual y recomendaciones, Washington D.C., Banco Interamericano de Desarrollo (BID).

Hagiu, A. y J. Wright (2015), “Multi-sided platforms”, International Journal of Industrial Organization, vol. 43.

Hernández, L. y P. Albagli (2017), “Economía digital: oportunidades y desafíos”, Documento de Trabajo, N° 40, Santiago, Centro Latinoamericano de Políticas Económicas y Sociales (CLAPES UC).

Knickrehm, M., B. Berthon y P. Daugherty (2016), Digital disruption: the growth multiplier. Optimizing digital investments to realize higher productivity and growth, Accenture Strategy/Oxford Economics.

León, S. (2017), “Tributación de la economía digital, ¿hacia un nuevo paradigma de establecimiento permanente (EP)?”, Revista del Instituto Peruano de Derecho Tributario, Nº 62.

Ministerio de Hacienda (2018), La reforma tributaria argentina de 2017 [en línea] https://www.argentina.gob.ar/sites/default/files/ministerio_de_hacienda_-_la_reforma_tributaria_argentina_de_2017.pdf.

OCDE (Organización de Cooperación y Desarrollo Económicos) (2018), Tax Challenges Arising from Digitalisation – Interim Report 2018: Inclusive Framework on BEPS, París, OECD Publishing.

____(2017a), International VAT/GST Guidelines, París, OECD Publishing.

____(2017b), “Mechanisms for the effective collection of VAT/GST where the supplier is not located in the jurisdiction of taxation” [en línea] https://www.oecd.org/tax/tax-policy/mechanisms-for-the-effective-collection-of-VAT-GST.pdf.

____(2015), Addressing the Tax Challenges of the Digital Economy, Action 1 - 2015 Final Report, París, OECD Publishing.

____(2012), Modelo de Convenio Tributario sobre la Renta y sobre el Patrimonio: versión abreviada, Instituto de Estudios Fiscales, Madrid.

____(2011), OECD Guide to Measuring the Information Society 2011, París, OECD Publishing.

Rochet, J. y J. Tirole (2003), Platform competition in two-sided markets, Asociación Económica Europea [en línea] https://www.rchss.sinica.edu.tw/cibs/pdf/RochetTirole3.pdf.

[1] Esto es así en los modelos de convenios para evitar la doble imposición sugeridos tanto por la OCDE y como por las Naciones Unidas.

[2] Por ejemplo, Israel y la India. Ambas experiencias se describen en OCDE (2018), recuadros 4.1 y 4.2, respectivamente.

[3] Véase, por ejemplo, La Nación, “Los servicios digitales le dejaron al país más de $700 millones en impuestos”, 22 de octubre de 2018 [en línea] https://www.lanacion.com.ar/2183914-los-servicios-digitales-le-dejaron-al-pais-mas-de-700-millones-en-impuestos.

Capítulo III

Impuestos correctivos y la Agenda 2030 para el Desarrollo Sostenible

Introducción

A. Los impuestos correctivos en el marco de la Agenda 2030 para el Desarrollo Sostenible

B. Impuestos correctivos y salud pública: el caso del tabaco

C. Impuestos correctivos y salud pública: el caso del alcohol

D. Impuestos correctivos y salud pública: el caso de las bebidas azucaradas

E. Impuestos correctivos y medio ambiente en países de la región

Bibliografía

Introducción

Además de servir como base de un adecuado financiamiento del Estado, los impuestos tienen la capacidad de incidir sobre las decisiones de producción, consumo e inversión y, por ende, sobre la composición final de la demanda de los consumidores al modificar la estructura relativa de los precios de los bienes y servicios disponibles en una economía. De esta manera, pueden ser utilizados como instrumentos para fomentar o, como se señalará en este informe, desalentar determinadas acciones económicas que se consideran nocivas o no deseadas desde una óptica del bienestar de la sociedad en su conjunto.

El desarrollo de la tributación ambiental en las últimas dos décadas, especialmente valorada en los países desarrollados, responde a esas características y es actualmente materia de debate en los principales foros internacionales sobre financiamiento del desarrollo. Sobre la base de argumentos similares, pero con un objetivo distinto, en los últimos años se ha difundido la aplicación de impuestos específicos para atender cuestiones de salud pública. Numerosos especialistas han alentado el aumento de los impuestos que gravan productos nocivos para la salud humana, entre los cuales sobresalen el tabaco en todas sus formas, las bebidas alcohólicas y, más recientemente, las bebidas azucaradas y otros alimentos poco saludables. En todos los casos se apunta a reducir el consumo de determinados bienes con consecuencias negativas tanto a nivel individual como para el resto de la ciudadanía.

El principal objetivo de este capítulo consiste en impulsar el debate acerca de los impuestos correctivos en los países de América Latina y el Caribe. La relevancia de este tópico para los gobiernos radica en la posibilidad de introducir reformas en sus sistemas tributarios que estén en línea con las tendencias internacionales, sin desatender la necesaria consolidación de los principales instrumentos de recaudación vigentes. Se trata de expandir el potencial de la tributación más allá del básico y fundamental objetivo recaudatorio, favoreciendo cambios en el comportamiento de los agentes económicos en favor del aumento del bienestar general en sus múltiples dimensiones.

A. Los impuestos correctivos en el marco de la Agenda 2030 para el Desarrollo Sostenible

En los últimos años, en el marco integral de la Agenda 2030 para el Desarrollo Sostenible, se ha destacado el importante rol de la tributación como herramienta de desarrollo más allá de su función fundamental de obtención de recursos fiscales que aseguren el adecuado financiamiento del Estado, de manera tal de permitir que los países logren mejorar (en cantidad y en calidad) la provisión de bienes y servicios públicos a la ciudadanía.

Uno de los ámbitos en los que se advierte ese potencial y que ha sido reiteradamente enfatizado por varios organismos internacionales es el de la salud pública. Vale recordar que el tercer Objetivo del Desarrollo Sostenible (ODS) de la Agenda 2030 es el de “garantizar una vida sana y promover el bienestar de todos a todas las edades”. En ese contexto, y como parte de una estrategia más amplia, han ganado creciente relevancia las políticas de precios, en particular el aumento de los impuestos sobre el tabaco y otros productos potencialmente insalubres, lo que permite abordar los problemas asociados a determinados comportamientos nocivos y contribuir a la reducción de la prevalencia actual de las principales enfermedades no transmisibles. Debido a su potencial impacto sobre el precio de los bienes en cuestión, los impuestos aparecen como un instrumento eficaz para: i) desalentar y reducir el consumo de productos nocivos para la salud, ii) disminuir el costo fiscal asociado a los programas de atención de las enfermedades no transmisibles y iii) aprovechar los ingresos tributarios derivados de su aplicación para financiar políticas públicas coherentes con un desarrollo sostenible.

Por otra parte, además de la dimensión social y de la dimensión económica, la Agenda 2030 asigna especial importancia a la protección del medio ambiente. De hecho, una parte considerable del conjunto de los ODS se vincula, directa o indirectamente, con distintos aspectos de este problema. En este ámbito, la tributación también ocupa un lugar importante como uno de los instrumentos con la capacidad de influir sobre los comportamientos privados desalentando, en este caso, prácticas nocivas desde el punto de vista ambiental. Además, brinda la posibilidad de obtener una masa adicional de recursos tributarios que bien podrían fortalecer el financiamiento público general y, eventualmente, reforzar los programas de gasto público orientados a la protección ambiental o a la reconversión de actividades económicas para que sean sostenibles en estos términos.

Por lo tanto, como se señala en el Panorama Fiscal de América Latina y el Caribe, 2018, el rol de la política tributaria adquiere preponderancia a la hora de generar incentivos (y recursos) para el cumplimiento de los Objetivos de la Agenda 2030 (CEPAL, 2018). En ese sentido, a lo largo de este capítulo se hará referencia a un conjunto heterogéneo de impuestos que aquí se denominan “correctivos” por compartir una lógica, explícita o implícita, que se centra en los efectos de los mismos sobre los precios de determinados bienes y a la esperable reducción de su consumo o de su producción, lo cual representa una modificación o corrección de ciertos comportamientos que, tanto desde la óptica individual como social, resultan perjudiciales para el bienestar. Se busca enfatizar este enfoque general sin dejar de identificar y resaltar las particularidades de los tributos que recaen sobre cada uno de los bienes mencionados y las implicancias que surgen de analizar una serie de evidencias concretas en la materia para los países de América Latina y el Caribe.

Cabe aclarar que, en teoría, todos aquellos impuestos capaces de provocar un aumento en el precio de los bienes que luego se refleje en una reducción de la demanda de los mismos y en beneficios concretos derivados de este cambio inducido de comportamiento podrían ser catalogados como impuestos correctivos. Sin embargo, los impuestos selectivos, es decir aquellos que gravan un producto o grupo de productos similares de manera diferente al resto general de los bienes disponibles en una economía, son los que tienen un mayor potencial para influir de manera más directa sobre el consumo o la producción de un determinado bien[1]. Por lo tanto, el foco del análisis estará puesto mayormente en dichos gravámenes, lo que no significa desconocer su habitual coexistencia e interacción con otros impuestos indirectos que gravan los mismos bienes reforzando los efectos causados por los primeros.

En realidad, los impuestos selectivos constituyen una de las formas más antiguas de tributación (Cnossen, 2005). Originalmente, los sistemas tributarios modernos fueron tomando forma a partir de la introducción de distintos impuestos destinados a gravar bienes muy específicos. Con el paso del tiempo, la agregación (no siempre coordinada) de estos tributos dio lugar a la aparición de los impuestos generales sobre las ventas y, en época más reciente, a la consolidación del impuesto al valor agregado (IVA) como principal fuente tributaria sobre los consumos. Esto provocó que los impuestos selectivos fueran perdiendo relevancia dentro de la estructura tributaria de los países y quedaran centrados en un conjunto acotado de bienes y servicios.

Este proceso, cuyas etapas se manifestaron primeramente en los países desarrollados, tuvo su correlato en la mayoría de los países de la América Latina (Cetrángolo y otros, 2018). En el gráfico III.1 se expone la evolución del conjunto de impuestos sobre bienes y servicios en el período 1990-2016, clasificándolos por grandes tipos de instrumentos tributarios. Allí puede comprobarse el gradual cambio de composición en este campo, con un acelerado ascenso de los impuestos generales como el IVA, una fuerte merma en los impuestos sobre el comercio internacional y una recaudación por impuestos selectivos que, a pesar de un lento declive desde 2000, se mantuvo relativamente estable en términos del producto con una leve pérdida en su peso relativo dentro de las estructuras tributarias de la mayoría de los países de la región.

Gráfico III.1

América Latina (18 países): estructura de los impuestos sobre bienes y servicios, promedio simple, 1990-2016

(En porcentajes del PIB y estructura porcentual)

Fuente: Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL), sobre la base de Organización de Cooperación y Desarrollo Económicos/Comisión Económica para América Latina y el Caribe/Centro Interamericano de Administraciones Tributarias/Banco Interamericano de Desarrollo (OCDE/CEPAL/CIAT/BID), Estadísticas tributarias en América Latina y el Caribe, París, OECD Publishing, 2018.

Históricamente, la gran mayoría de los impuestos selectivos ha compartido un objetivo primario orientado a la generación de recursos fiscales para el financiamiento de las funciones del Estado. Esto tiene cierta lógica debido a que los mismos suelen ser relativamente más fáciles de administrar al comprender grandes volúmenes de ventas, estar concentrados en pocos productores y contar con pocos productos sustitutos. Además, los principales bienes gravados con estos impuestos suelen tener una baja elasticidad precio de su demanda, es decir que su consumo no varía significativamente ante cambios en los precios; existen fundamentos teóricos (regla de Ramsey) para gravar estos bienes reduciendo los efectos distorsivos de la imposición sobre el consumo desde una óptica de eficiencia.

Sin embargo, también se reconoce que otro objetivo importante que puede justificar la utilización de estos tributos se relaciona con la intención por parte de los gobiernos de desalentar el consumo de bienes considerados nocivos para el bienestar general[2]. Esta característica es la que transforma a un impuesto selectivo en lo que aquí se entiende como impuesto “correctivo” y, en este punto, es necesario considerar dos aristas paralelas del mismo objetivo que, como podrá comprobarse, constituyen el hilo conductor del debate actual acerca de la potencialidad de estos instrumentos en la actualidad.

Por un lado, la aplicación de impuestos sobre un bien en particular puede apuntar a la corrección de externalidades negativas derivadas del consumo o la producción de un determinado bien. El establecimiento de un cargo para generar como respuesta una reducción en el consumo de dicho producto hasta niveles socialmente aceptables es la conocida prescripción pigouviana (Pigou, 1920). En este caso, el énfasis estará puesto en los costos externos provocados a terceros, que generalmente se manifiestan desde el momento inmediatamente posterior al de la conducta nociva que les da origen o, a veces, en un plazo más alejado en el tiempo por la acumulación gradual de los efectos nocivos.

Los ejemplos más comunes pueden encontrarse en los bienes cuyo consumo excesivo deriva en problemas ambientales. El calentamiento global, la contaminación sonora, hídrica y aérea y la congestión del tránsito en las principales ciudades brindan un argumento más que válido para la aplicación de impuestos selectivos sobre los combustibles fósiles y los vehículos automotores con el fin de encarecer y desalentar su consumo masivo. Asimismo, el argumento de las externalidades negativas para justificar un gravamen correctivo también se aplica a la mayoría de los bienes cuyo consumo se suele asociar a problemas globales de salud pública, como el tabaco o las bebidas alcohólicas. En estos casos los costos externos se manifiestan no solo en consecuencias negativas para la salud (como las originadas por la exposición al humo del cigarrillo) sino que, además, pueden incluir costos económicos (menor productividad laboral, mayores costos globales de atención de la salud) y no económicos (exposición a accidentes de tránsito, violencia interpersonal, peor calidad de vida).

Por otro lado, los impuestos que gravan un bien en particular pueden ser útiles para la corrección de fallas de información dadas por la incapacidad de los consumidores/productores de tomar en cuenta todos los efectos perjudiciales asociados a determinados hábitos de consumo o técnicas de producción, muchos de los cuales se ponen de manifiesto en el largo plazo. Esto es de especial importancia al momento de diseñar y formular impuestos correctivos pues las generaciones más jóvenes y los hogares más pobres son más propensos a menospreciar o desconocer estos efectos que, ineludiblemente, se harán evidentes en el futuro.

Este segundo argumento para la utilización de impuestos correctivos resulta claro en el caso de bienes como el tabaco, el alcohol o las bebidas azucaradas. Los consumidores bien podrían desconocer cabalmente los riesgos que posee el consumo de estos productos o, aun teniendo conciencia de ellos, actuar en contra de su conveniencia a largo plazo —una vida larga y saludable— debido a la dificultad que conlleva la modificación de ciertos hábitos de consumo o, especialmente en los casos del tabaquismo y el alcoholismo, la desactivación de conductas adictivas en el corto plazo. Si bien resulta algo más difusa, este tipo de justificación también puede sostenerse en el caso de los impuestos ambientales puesto que, de ser efectivos, los propios consumidores de bienes nocivos para el medio ambiente —como pueden ser los combustibles fósiles— se verían beneficiados al tomar en consideración el daño provocado en el entorno en el cual ellos mismos se desarrollarán en el futuro.

Por lo tanto, el principal argumento para la implementación de impuestos correctivos —que se pretende enfatizar en estas páginas y es transversal a los principales bienes gravados de manera diferencial— comprende una visión integradora de los efectos perjudiciales sobre el propio individuo que consume el bien “nocivo”, en el corto plazo, pero más aún en el largo plazo, debido a fallas de información, así como también de los efectos externos causados sobre otros terceros, que se manifiestan de manera completa o gradual de acuerdo al caso. Ambos efectos pueden tener distinta magnitud según las características del consumo de cada producto, pero, de cualquier manera, lo destacable es que se complementan y se potencian brindando fundamentos más sólidos para justificar este tipo de políticas públicas.

Más allá de estos fundamentos, los impuestos correctivos poseen una serie de efectos potenciales que resulta necesario identificar desde un primer momento. A continuación se hace una breve referencia general a los que se consideran más relevantes, con la aclaración de que los mismos adquieren características e intensidades particulares en relación a los bienes gravados. El análisis sistemático de estos efectos potenciales, de los objetivos que suelen dar justificación a los impuestos correctivos y de sus principales implicancias en términos de política pública se presentan en el diagrama III.1.

Diagrama III.1

Conceptos fundamentales para la descripción y evaluación de los impuestos correctivos

Fuente: Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL).

En primer lugar, la evaluación de los múltiples efectos derivados de la aplicación de un impuesto sobre determinados bienes como medio para disminuir su consumo (tabaco, alcohol, bebidas azucaradas, combustibles fósiles, entre otros) comprende varios aspectos relacionados con las decisiones individuales de los consumidores y los productores, así como con sus reacciones ante la existencia (y los cambios) de distintos tipos de tributos en diferentes contextos. En resumidas cuentas, es indispensable analizar los efectos sobre los precios y las cantidades consumidas del bien alcanzado por un impuesto correctivo. En ese sentido, resulta clave evaluar qué tan sensible es la demanda de un bien ante cambios en su precio y en el precio de otros productos relacionados, lo que se resume en el concepto de elasticidad (directa y cruzada). En paralelo, debe evaluarse el modo en el cual se distribuye la carga fiscal entre productores y consumidores para determinar la incidencia efectiva del tributo y, en definitiva, el impacto de una modificación impositiva sobre los precios y sobre las cantidades demandadas por los consumidores.

En segundo lugar, cualquier impuesto correctivo tendrá un efecto sobre la recaudación. La potencial generación de recursos tributarios adicionales, que resulta beneficiosa para el financiamiento público e incluso permite destinar parte de esos recursos a programas de mitigación de los fenómenos que intenta contrarrestar, es un resultado esperable en el corto plazo por el solo hecho del incremento de la carga fiscal efectiva (a través del incremento de alícuotas, ampliación de la base imponible, entre otros) que recae sobre los bienes cuyo consumo se considera nocivo. En el mediano plazo, la efectividad de estos tributos para desalentar su consumo tendría un efecto directo de reducción de las bases imponibles y, por lo tanto, se esperaría un flujo decreciente de recaudación con el paso del tiempo, tendiendo a estabilizarse en valores más bajos que los actuales y medianamente estables en el largo plazo.

En tercer lugar, los efectos extrarrecaudatorios de un tributo correctivo pueden ser variados de acuerdo al objetivo que persigan. En el área de la salud pública, los gravámenes selectivos o diferenciales sobre productos como el tabaco, el alcohol o las bebidas azucaradas pueden favorecer cambios superadores en los hábitos de consumo y derivar en mejoras sustanciales en la calidad de vida de las personas. Esto incluye la reducción en las tasas de morbilidad y mortalidad por enfermedades con claras asociaciones al consumo de los bienes gravados, el ahorro fiscal en los sistemas públicos de atención de la salud y el aumento de la productividad laboral, la acumulación de capital humano y, por ende, el nivel de producción total. En lo que respecta a la protección del medio ambiente, los impuestos correctivos pueden contribuir a reducir la gravedad de las externalidades y las fallas de información que buscan remediar, particularmente los costos asociados a la contaminación atmosférica e hídrica y al deterioro de los ecosistemas, lo que se traduciría en ganancias de bienestar por una disminución en la prevalencia de enfermedades asociadas a estos fenómenos, una mayor disponibilidad y conservación de los recursos naturales de los países y un proceso de crecimiento más sostenible.

Por otra parte, uno de los efectos adicionales de este tipo de impuestos, que generalmente ha sido utilizado como argumento en contra de su aplicación, está vinculado a sus efectos sobre la equidad. Más allá de la vasta evidencia en la materia, resulta innegable que los impuestos correctivos suelen resultar regresivos, es decir que recaen con mayor fuerza en los individuos y hogares de menores ingresos, en las estimaciones convencionales de incidencia distributiva. Sin embargo, los impactos distributivos de un impuesto correctivo no se limitan al ingreso o al gasto de los consumidores de los bienes gravados. Para aquellos que son particularmente sensibles a cambios en los precios, la aplicación de un impuesto correctivo tiene mayores efectos extrarrecaudatorios al reducir la cantidad consumida con mayor intensidad. De esta manera, si se comprueba una mayor elasticidad en los grupos más desfavorecidos de consumidores del bien alcanzado por el impuesto correctivo, el efecto regresivo en el corto plazo sobre aquellos que continuarán consumiendo el producto se verá compensado por el ahorro en el gasto que gozarán aquellos que modifiquen su comportamiento y reduzcan efectivamente su consumo en el mediano y largo plazo, que recibirán mayores beneficios relativos de los impactos extrarrecaudatorios que pretende generar un tributo con esta lógica correctiva.

Finalmente, de producir una reducción en la cantidad demandada de un bien cuyo consumo se considera nocivo, es esperable que un impuesto correctivo tenga efectos sobre los productores y el empleo en respuesta ante la previsible disminución futura de las ventas. Aunque este efecto posterior dependerá de las características propias de cada productor y de cada bien sujeto a imposición, es necesario evaluar la viabilidad de un proceso de reformulación o reconversión productiva a fin de lograr un nuevo equilibrio en el mercado. Esto podría tener repercusiones en el nivel de empleo del sector específico del bien gravado —al menos en el corto plazo— que deberían analizarse frente a la posible reasignación de trabajadores en otros sectores económicos alternativos, dependiendo ello de la magnitud y la velocidad de los cambios en la demanda y la oferta, y de la flexibilidad de los trabajadores de las distintas etapas de producción para moverse entre dichos sectores.

En definitiva, las nuevas tendencias de reforma tributaria, tanto en países desarrollados como en desarrollo, brindan un espacio real a los impuestos correctivos que, principalmente, apuntan a generar señales económicas para que los consumidores y productores modifiquen sus comportamientos no solo en su propio beneficio, sino además para la sociedad en conjunto. Estos instrumentos, no obstante, poseen una serie de impactos potenciales que deben ser cuidadosamente evaluados para asegurar su adecuada efectividad, aprovechando los recursos tributarios adicionales que pudiera generar su aplicación y minimizando cualquier efecto colateral indeseado tanto para los propios consumidores como para la economía en general. Es necesario tener en cuenta que las innovaciones tributarias de este tipo presentan una serie de complejas dimensiones de economía política al suponer cambios que movilizan a diversos grupos de interés de la sociedad tanto a favor como en contra de su implementación efectiva (Lorenzo, 2015). En ese sentido, es especialmente relevante la tarea de información y comunicación tanto de los fundamentos que justifican estas líneas de reforma tributaria como de la estimación técnica de sus efectos esperados sobre la ciudadanía, lo que puede contribuir de manera significativa a su viabilidad en términos políticos.

B. Impuestos correctivos y salud pública: el caso del tabaco

Según la Organización Mundial de la Salud (OMS), el consumo de tabaco es la principal y mayor causa de muertes prevenibles, con un saldo anual de más de 7 millones de personas fallecidas en todo el mundo[3]. Si bien los datos más recientes permiten comprobar una tendencia declinante en la prevalencia mundial de fumadores de tabaco en los últimos años, las tasas de mortalidad y morbilidad asociadas al tabaquismo continúan siendo elevadas en la mayoría de los países.

En los países de América Latina se estima que se producen 380.000 las muertes anuales como consecuencia del consumo de tabaco (Pichon-Rivière, A. y otros, 2016). Asimismo, el consumo nocivo de productos de tabaco crea costos considerables en términos de gasto público para el tratamiento de las enfermedades que genera tanto en los consumidores directos como en aquellos expuestos al humo de tabaco. En el estudio citado se encontró que el tabaquismo en la región consume cerca de 34.000 millones de dólares de los presupuestos sanitarios de estos países, lo que significa pérdidas por montos equivalentes al 0,7% del PIB regional y al 8,3% del gasto público en salud.

Entre los esfuerzos e iniciativas internacionales para hacer frente a esta problemática se encuentra la implementación del Convenio Marco de la OMS para el Control del Tabaco (CMCT OMS), del cual la gran mayoría de los países de América Latina son signatarios (excepto la Argentina, Cuba y Haití) y que comprende un conjunto de estrategias simultáneas que sirven de guía para los países en la ardua tarea de reducir la demanda de tabaco a nivel nacional. Este instrumento de coordinación global, además de promover la prevención y la difusión de información hacia la sociedad, pone especial énfasis en el objetivo de desalentar el consumo a través del aumento de los impuestos y de los precios de venta al público de los productos de tabaco, muy especialmente los cigarrillos[4].

Tanto por los costos externos como por las graves consecuencias sobre la salud, los impuestos al tabaco constituyen la herramienta de intervención pública más eficaz en función del costo para reducir su consumo, especialmente entre los grupos poblacionales más sensibles y vulnerables a las consecuencias perjudiciales para la salud, como los más jóvenes y, en general, los individuos de menores recursos económicos (Ross y Chaloupka, 2006).

Además, se reconoce que los aumentos significativos en el nivel efectivo de estos impuestos tienen el potencial de generar importantes volúmenes de recursos tributarios en el corto plazo. Una estimación reciente para 31 países de América Latina y el Caribe señala que un aumento del 50% en los impuestos selectivos por paquete de cigarrillos tendría el potencial de generar alrededor de 7.050 millones de dólares (equivalente a un incremento del 32% de la recaudación aportada por estos tributos) con una disminución en el volumen de ventas del 7% en respuesta a un aumento promedio del precio de los cigarrillos del orden del 28% a nivel regional (Goodchild, Sandoval y Belausteguigoitia, 2017).

En la actualidad, la recaudación tributaria generada por los impuestos selectivos en América Latina muestra una gran diversidad de realidades, aunque en la mayoría de los casos no es del todo significativa y representa un pequeño porcentaje de la carga tributaria, si bien en algunos casos es una importante porción de la recaudación por impuestos selectivos (véase el cuadro III.1).

Cuadro III.1

América Latina (países seleccionados): ingresos tributarios por impuestos selectivos a los productos de tabaco, 2006, 2011 y 2016

País

En porcentajes del PIB

En porcentajes de la recaudación total

En porcentajes de la recaudación por impuestos selectivos

2006

2011

2016

2006

2011

2016

2006

2011

2016

Argentina

0,49

0,40

0,52

1,94

1,35

1,67

29,82

27,94

32,50

Brasil

0,10

0,09

0,09

0,29

0,26

0,28

13,46

16,39

32,35

Chile

0,52

0,61

0,60

2,37

2,88

2,96

37,81

42,36

39,28

Colombia

0,08

0,08

0,06

0,44

0,40

0,29

9,61

9,18

4,98

Costa Rica

...

...

0,10

...

...

0,47

...

...

3,84

Ecuador

0,16

0,20

0,16

1,27

1,16

0,79

29,35

26,25

19,16

El Salvador

0,18

0,20

0,12

1,00

1,11

0,59

16,94

17,56

7,91

Guatemala

0,14

0,07

0,07

1,02

0,55

0,56

11,58

8,61

8,25

Honduras

0,26

0,20

0,11

1,46

1,17

0,54

7,82

7,61

3,77

México

0,15

0,21

0,19

1,27

1,57

1,21

38,83

32,07

9,06

República Dominicana

0,21

0,19

0,12

1,54

1,55

0,91

6,79

6,67

5,34

Uruguay

0,62

0,53

0,39

2,46

2,00

1,39

25,45

25,39

19,80

Venezuela (República Bolivariana de)

0,24

0,44

1,19

1,51

3,69

8,11

39,44

68,52

64,34

Promedio América Latina

(13 países)

0,26

0,27

0,29

1,38

1,47

1,52

22,24

24,04

19,28

Fuente: Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL), sobre la base de Organización de Cooperación y Desarrollo Económicos/Comisión Económica para América Latina y el Caribe/Centro Interamericano de Administraciones Tributarias/Banco Interamericano de Desarrollo (OCDE/CEPAL/CIAT/BID), Estadísticas tributarias en América Latina y el Caribe, París, OECD Publishing, 2018 y fuentes oficiales de los países.

Nota: No se dispone de datos desagregados para los casos de Bolivia (Estado Plurinacional de), Nicaragua, Panamá, el Perú y el Paraguay.

Sin embargo, desde la perspectiva de la imposición con fines correctivos, y aunque pueda servir como beneficio adicional, el objetivo recaudatorio no debería ser la principal justificación utilizada para generar un incremento en los impuestos al tabaco. En cambio, se trata de aprovechar la potencialidad de estos para generar señales económicas —a través de los precios de mercado— que permitan impulsar un cambio en el comportamiento individual, concretamente una reducción en el consumo, con el fin de obtener mejoras en términos de salud pública, ahorros fiscales en la atención de la salud y bienestar general. Por ello, un aspecto muy relevante está vinculado a las elasticidades de la demanda, tanto respecto al precio (directa y cruzada) como al ingreso individual.

En ese sentido, aunque cada país tiene sus particularidades y requiere un examen particular, existe una vasta cantidad de evidencia que muestra que la elasticidad precio de la demanda de cigarrillos se ubicaría entre -0,2 y -0,6 en la mayoría de los países desarrollados y entre -0,2 y -0,8 en países de renta media y baja, lo que sugiere, en ambos casos, la idea de que el cambio en las cantidades no sería proporcional a un cambio en el precio de estos productos (NCI/OMS, 2016). Para los países de América Latina, pese a una gran diversidad de estimaciones y metodologías, Guindon, Paraje y Chaloupka (2015) encuentran que la elasticidad promedio se ubica en torno a -0,3 en el corto plazo y -0,4 en el largo plazo, es decir que un aumento en el precio del 10% tendría como consecuencia una reducción del consumo de entre el 3% y el 4% según el período de análisis. Vale remarcar que el hecho de que la demanda de tabaco sea inelástica en la mayoría de los países no restringe las posibilidades de las políticas de precios, como el establecimiento o el aumento de los impuestos vigentes, de lograr su objetivo de política pública. Más bien, pone de relieve la necesidad de que los aumentos de alícuotas sean lo suficientemente significativos como para “torcer” esos patrones de comportamiento nocivos, dadas las características adictivas del consumo de tabaco.

Aún en el caso de incrementos impositivos significativos, ello no garantiza la efectividad de este tipo de medidas para conseguir resultados satisfactorios en términos de salud pública, ya que se requiere que el cambio en el impuesto provocado por las autoridades se traslade a los precios de una manera amplia e idealmente por completo. En ese sentido, aunque generalmente se tienda a asumir una traslación completa a los consumidores (influenciada por la baja elasticidad de la demanda y la concentración de la oferta en grandes empresas tabacaleras), las reacciones de los productores ante la eventual pérdida de participación en el mercado podrían dar lugar a excepciones. De hecho, algunas evidencias recientes sugieren que, en algunos casos, los impuestos a los cigarrillos, a diferencia de otros productos, no son completamente trasladados al consumidor y son probablemente absorbidos en la ecuación de rentabilidad del productor, lo cual relativiza el impacto de cualquier modificación impositiva tanto en los precios como en la cantidades consumidas (Harding, Ephraim y Lovenheim, 2012).

Una cuestión fundamental, que es común a otros impuestos de índole “correctiva”, tiene que ver con el diseño tributario. Al respecto, dado que permite perseguir distintos objetivos y que el consumo del producto adquiere fisonomías propias de acuerdo al país analizado, la práctica internacional en el área de tributación al tabaco es por demás diversa en el mundo y en la región. Esta diversidad se refleja en los distintos mecanismos tributarios aplicados sobre el tabaco, tanto en el tipo de impuesto, en el nivel de las alícuotas y en las bases imponibles, así como en los mecanismos disponibles para su efectiva administración.

Por un lado, gran cantidad de países aplican simultáneamente varios tributos sobre los productos de tabaco, principalmente impuestos generales al consumo, como el IVA, y derechos aduaneros a las importaciones e impuestos selectivos. Sin embargo, estos últimos son los que han recibido mayor atención en los últimos años por los efectos posiblemente mayores como instrumento para mejorar la salud pública, al tener la capacidad de generar un incremento del precio del tabaco en relación con el precio de otros bienes de la economía.

Los impuestos selectivos al tabaco están ampliamente difundidos en los sistemas tributarios de todo el mundo, existiendo una o más variantes en alrededor de 170 países según la OMS. A su vez, estos tributos admiten distintos diseños pero, básicamente, pueden ser específicos —generalmente aplicados sobre una unidad de producto— o ad valorem —aplicados como porcentaje del precio del producto gravado[5]—, ambos con sus propias ventajas y desventajas de acuerdo a los objetivos de la política pública. No obstante, las experiencias más recientes de países y estudios relacionados apuntan a una mayor efectividad de los impuestos específicos en términos de efectos sobre los precios —reduciendo además el diferencial de precios relativos entre los productos más accesibles y los más caros— y de impacto en indicadores de salud pública, aun cuando requieran una actualización periódica en función de la inflación nacional para que sus efectos no se vean erosionados con el paso del tiempo (OMS, 2010a).

Asimismo, en un gran número de países se han adoptado sistemas mixtos que aprovechan las ventajas relativas de los dos principales tipos de impuesto selectivo. Por ejemplo, los países de la Unión Europea comparten un sistema tributario armonizado y aplican una combinación de ambos instrumentos en el caso de los cigarrillos, con un componente ad valorem que varía entre el 1% y el 52% del precio de venta al público (con impuestos incluidos) según el país, y un componente específico mínimo que actualmente va del 7,5% al 76,5% de la carga fiscal total (resultante de la suma del impuesto específico, el impuesto ad valorem y el IVA). Además, se prevé un gravamen total mínimo equivalente al 60% del precio medio ponderado de venta al por menor o a un valor de 90 euros por cada 1.000 cigarrillos, independientemente de dicho precio de referencia.

En América Latina también se observa una gran diversidad de criterios en los impuestos aplicados y en el diseño particular de los mismos, en gran parte debido a que la elección de estos instrumentos y su implementación efectiva depende de diferentes restricciones de administración tributaria, de las características propias de la industria tabacalera y de distintas consideraciones políticas que son propias de cada país. En el cuadro III.2 se presenta una descripción sintética de los principales elementos de los impuestos selectivos aplicados sobre el tabaco en los países de la región.

Como puede observarse, en los países de América Latina coexisten sistemas de impuestos selectivos específicos, ad valorem y mixtos o combinados, algunos de los cuales incluyen montos mínimos de impuesto por unidad de producto. En cuanto a la base imponible, en sistemas ad valorem se suele utilizar el precio de venta minorista, mientras que para los impuestos específicos se toma como referencia la unidad o la cantidad de cigarrillos por paquete, previéndose en algunos casos un sistema automático de actualización por precios. En todos los casos, los impuestos al tabaco en los países de la región tienen una única alícuota, lo que resulta más simple para la administración tributaria y reduce los incentivos a la evasión.

Relacionado con lo anterior, la OMS ha venido recomendando que la tasa resultante de la aplicación de impuestos selectivos al tabaco sea equivalente al menos a un 70% del precio de venta al consumidor final. Cabe señalar que esta alícuota será aún mayor en el caso de que se apliquen otros impuestos (por ejemplo el IVA) sobre los mismos productos alcanzados por el impuesto selectivo. De acuerdo a un reciente estudio de la Organización Panamericana de la Salud (2018), y si bien se dispone de datos hasta fines de 2016, puede observarse que: i) solo tres países —Argentina, Chile y Cuba—, alcanzaban el nivel de carga impositiva sobre los cigarrillos por impuestos selectivos recomendado por la OMS (se agregarían el Ecuador y Venezuela (República Bolivariana de) si se consideran los impuestos totales sobre estos productos), ii) se comprueba una tendencia regional al alza de la carga impositiva sobre los cigarrillos en la gran mayoría de los 18 países seleccionados de América Latina, iii) salvo excepciones, como las del Brasil o el Paraguay, los impuestos selectivos representan la mayor porción de la carga impositiva vigente para estos bienes (véase el gráfico III.2).

Cuadro III.2

América Latina (18 países seleccionados): características principales de los impuestos selectivos aplicados sobre los cigarrillos

País

Sistema impositivo

Características (tasas y bases imponibles)

Argentina

Mixto

Ad valorem del 70% sobre el precio de venta al público, con impuesto mínimo fijo de 28 pesos (0,74 dólares) sobre cada cigarrillo

Bolivia (Estado Plurinacional de)

Específico

139 bolivianos cada 1.000 unidades de cigarrillos (0,02 dólares por unidad)

Brasil

Ad valorem/Mixto

300% sobre el 15% del precio de venta (régimen general)/66,7% sobre el 15% del precio de venta más 1,50 reales por paquete (0,02 dólares por unidad) (régimen opcional)

Chile

Mixto

49,82 pesos (0,07 dólares) por cigarrillo + ad valorem del 30% del precio de venta minorista

Colombia

Mixto

2.100 pesos (0,03 dólares) por caja de 20 cigarrillos + ad valorem del 10% sobre el precio de venta al público

Costa Rica

Mixto

23,39 colones (0,04 dólares) por cigarrillo + ad valorem del 95% sobre el precio

de venta al público

Ecuador

Específico

0,16 dólares por cigarrillo

El Salvador

Mixto

0,0225 dólares por unidad + ad valorem del 39% sobre el precio de venta al público

Guatemala

Ad valorem

100% sobre el precio de venta de cajas de 10 o 20 cigarrillos

Honduras

Específico

433,12 lempiras por 1.000 cigarrillos (0,017 dólares por unidad)

México

Mixto

0,35 pesos (0,018 USD) por cigarrillo + ad valorem del 160%

Nicaragua

Específico

551,21 córdobas cada 1.000 cigarrillos (0,017 dólares)

Panamá

Mixto

100% del precio de venta al público con impuesto específico mínimo de 1,50 balboas (1,5 dólares)

Paraguay

Ad valorem

18% sobre el precio de venta al público

Perú

Específico

0,27 soles (0,08 dólares) por cigarrillo

República Dominicana

Mixto

26,08 pesos cada 10 cigarrillos (0,05 dólares por unidad) + ad valorem del 20% sobre el precio de venta al público

Uruguay

Mixto

103,57 pesos (base específica) + tasa ad valorem del 70%, resultante en un impuesto de 72,50 pesos por caja de 20 cigarrillos (0,11 dólares por unidad)

Venezuela (República Bolivariana de)

Ad valorem

70% sobre el precio de venta al público

Fuente: Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL), sobre la base de la legislación actualizada de los países seleccionados.

Gráfico III.2

América Latina (18 países): carga impositiva de impuestos selectivos e impuestos totales sobre cigarrillos, 2008 y 2016

(En porcentajes sobre el precio de venta de la marca más vendida en cada país)

Fuente: Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL), sobre la base de Organización Mundial de la Salud (OMS), Global Status Report on Alcohol and Health 2018, Ginebra, 2018.

Al respecto, durante los últimos años, varios países de la región continuaron implementando distintas reformas en sus sistemas tributarios sobre los productos de tabaco. Si bien poseen diferencias sustanciales en el contexto en el que fueron desarrolladas, en la situación previa correspondiente y en el alcance posterior, la gran mayoría ha compartido el enfoque de generar un aumento en el precio —a partir del incremento impositivo— para favorecer una reducción del consumo de tabaco, más allá de la esperable recaudación tributaria adicional.

En algunos casos se modificó la forma en la que se grava el tabaco. En 2017, en la Argentina, donde un año antes se había incrementado el impuesto ad valorem del 60% al 75%, se reformaron los componentes ad valorem y específico del impuesto vigente, generándose una reducción del 5% (del 75% al 70%) en la alícuota nominal del impuesto interno y un incremento del importe fijo por paquete (o impuesto mínimo), que pasó a 28 pesos (75% del precio de la categoría más vendida) por paquete con una actualización trimestral sobre la base de las variaciones del índice de precios al consumidor. En el Estado Plurinacional de Bolivia, en 2018, se pasó de gravar el precio pagado en el origen del producto a una cantidad fija por cigarrillo: el impuesto pasó a 139 bolivianos cada 1.000 unidades de cigarrillos negros y cigarros, 74 bolivianos para los cigarrillos rubios y un 50% ad valorem para los demás tabacos. En Chile, en 2014, se elevó ocho veces el impuesto específico y se redujo del 60,5% al 30% el gravamen ad valorem de forma que, para una caja de 20 cigarrillos, el impuesto específico pasó de 109 pesos a 870 pesos aproximadamente, ubicándose en torno a 1.000 pesos en la actualidad[6]. De forma similar, en Colombia, en 2016, se estableció un impuesto que en 2017 llegó a 1.400 pesos y en 2018 a 2.100 pesos para cada caja de 20 cigarrillos, además de un 10% sobre el precio de venta al público.

En paralelo, en el Ecuador, el Paraguay y el Perú se aumentó la presión tributaria, pero sin modificar el tipo de impuesto: en el Ecuador, en 2016, cada cigarrillo pasó de tributar 0,1310 dólares a 0,16 dólares; en el Perú, en 2018, la tasa por cigarrillo pasó de 0,18 soles (0,05 dólares) a 0,27 soles (0,08 dólares), lo que constituyó el segundo incremento en dos años pues en mayo de 2016 había pasado de 0,07 soles a 0,18 soles por cigarrillo. En el Paraguay, en 2018, el impuesto al tabaco pasó del 16% al 18%, tras un proceso de discusión en el que se planteó elevarlo al 30%, mientras que en el Uruguay, donde se incrementó significativamente la carga impositiva efectiva en años anteriores, se actualizó la base imponible específica mínima, lo que, complementado con la tasa ad valorem del 70%, llevó el impuesto mínimo a 72,50 pesos por paquete (0,11 dólares por unidad) para 2019.

Como puede comprobarse, la mayoría de las reformas aplicadas en la región en los últimos años parecen estar en sintonía con las recomendaciones internacionales en la materia (OMS, 2015a; Banco Mundial, 2018a), al menos en cuanto a la utilización de impuestos selectivos específicos, la asignación de un mayor peso relativo a dicho componente en sistemas mixtos y la aplicación de una alícuota comparativamente elevada respecto de la mayoría de los bienes de consumo masivo[7]. En todo caso, la diversidad de realidades y las distintas velocidades que muestran los países de la región para avanzar en este tipo de reformas también se relaciona con otra de las principales lecciones a nivel internacional: los aspectos de diseño tributario, especialmente para el caso del tabaco, no pueden modificarse sin tener en cuenta la complejidad intrínseca que posee la administración tributaria para este tipo de productos.

El hecho de que recurrentemente se insista en la conveniencia de utilizar sistemas de impuestos selectivos que resulten simples de administrar (por ejemplo, de tasa única y no de tasas diferenciales por tramos) está vinculado con el problema del comercio ilícito y del contrabando de productos de tabaco que, también en América Latina, constituye uno de los principales obstáculos de las políticas públicas implementadas por el Estado. Sin embargo, aunque un incremento de impuestos al tabaco en un país pudiera dar lugar a una mayor brecha de precios con respecto a sus países vecinos, y ello a un aumento en las compras transfronterizas, el contrabando de estos productos no se explica por el nivel impositivo, sino más bien por fallas en la aplicación de controles institucionales. Este desafío exige la implementación de múltiples medidas como los sistemas de seguimiento y localización para trazar el recorrido de los productos de tabaco en todos los puntos de la cadena de suministro, sea la producción nacional o de origen importado.

Asimismo, deben tenerse en cuenta diversas cuestiones de economía política al momento de abordar este tipo de reformas. Según la evidencia disponible, las preocupaciones acerca del carácter regresivo de los impuestos al tabaco pueden ser atendidas en la medida que se aporten evidencias acerca de los mayores beneficios potenciales para los sectores de la población más vulnerables: los jóvenes y las personas de menores ingresos suelen tener una mayor sensibilidad a cambios en los precios y, por ello, son los que cambian su comportamiento nocivo en mayor medida que otros, reciben mayores beneficios en términos de salud y también de ahorro en gastos en atención sanitaria (Goodchild, Perucic y Nargis, 2016). En cuanto al impacto sobre la industria del tabaco y el empleo, si bien requiere un análisis en particular, las evidencias hasta el momento parecen indicar que en la mayoría de los países las políticas de control del tabaco tendrían un efecto neutro o positivo en el empleo general (OMS, 2015a). En ambos casos, la asignación específica de parte de los recursos adicionales, aunque tenga sus propias contraindicaciones, aparece como una forma válida que utilizan los países no solo para reforzar el financiamiento de programas de salud pública orientados a la problemática del consumo de tabaco, sino también para amortiguar los efectos negativos de corto plazo que un incremento de los impuestos al tabaco podría generar sobre determinados grupos de la población.

C. Impuestos correctivos y salud pública: el caso del alcohol

De acuerdo a estimaciones de la OMS, el consumo nocivo de alcohol es responsable de más de 3 millones de fallecimientos en todo el mundo. En los países de América Latina esta cifra alcanzaría las 300.000 muertes anuales, de las que 80.000 no ocurrirían de no ser por el consumo de alcohol. En promedio, en la región se consume más cantidad de alcohol y con mayor intensidad que en otras partes del mundo, y las proyecciones auguran un mayor consumo para los próximos diez años (OPS, 2015).

Si bien las consecuencias negativas del consumo de alcohol no resultan novedosas y poseen raíces históricas que varían de acuerdo a cada país, en los últimos años se ha hecho cada vez más evidente la gravedad del problema, lo que requiere la elaboración e implementación de políticas y medidas destinadas a su control efectivo. Auspiciosamente, existe una serie de estrategias e iniciativas internacionales que apuntan a establecer los lineamientos fundamentales para abordar este desafío global de salud pública, como la Estrategia mundial para reducir el consumo nocivo de alcohol de la OMS (véase OMS, 2010b), que, además, se vincula directamente con parte de la Agenda 2030. En ese marco se destaca la importancia de adoptar un enfoque integral que abarque múltiples líneas de acción, entre las que sobresale la orientada a desalentar el consumo de las bebidas alcohólicas a través de la aplicación de impuestos y otros mecanismos de fijación de precios para reducir la asequibilidad de estos productos y contribuir a la modificación de comportamientos nocivos (Babor y otros, 2010).

La tributación sobre el alcohol está ampliamente difundida a nivel mundial y también a lo largo de América Latina. De hecho, la mayoría de los sistemas tributarios modernos tienen o tuvieron algún tipo de impuesto aplicado a las principales bebidas alcohólicas desde sus orígenes. En todos los casos esta medida ha respondido —y, probablemente, aún responde en muchos países— al objetivo básico de obtener recursos tributarios para financiar al Estado. En los países de América Latina, no obstante, estos impuestos no resultan significativos en términos de recaudación en la mayoría de los casos, tanto en términos del PIB como en relación con indicadores vinculados con la recaudación tributaria global (véase el cuadro III.3).

Cuadro III.3

América Latina (países seleccionados): ingresos tributarios por impuestos selectivos sobre bebidas alcohólicas, 2006,

2011 y 2016

País

En porcentajes del PIB

En porcentajes de la

recaudación total

En porcentajes de la recaudación por impuestos selectivos

2006

2011

2016

2006

2011

2016

2006

2011

2016

Argentina

0,03

0,02

0,03

0,13

0,08

0,09

2,03

1,72

1,80

Brasil

0,11

0,07

0,04

0,31

0,21

0,13

14,67

13,10

15,18

Chile

0,12

0,11

0,14

0,52

0,52

0,70

8,37

7,64

9,25

Colombia

0,49

0,39

0,39

2,55

2,08

1,96

55,75

47,36

34,18

Costa Rica

0,19

0,15

0,14

0,92

0,73

0,62

6,15

5,52

5,12

Ecuador

0,18

0,20

0,23

1,39

1,15

1,15

32,10

26,00

27,74

El Salvador

0,25

0,32

0,35

1,42

1,78

1,74

24,12

28,11

23,46

Guatemala

0,09

0,07

0,08

0,68

0,58

0,60

7,78

9,20

8,96

Honduras

0,20

0,19

0,21

1,13

1,11

0,97

6,05

7,26

6,79

México

0,19

0,19

0,23

1,54

1,47

1,46

46,82

29,94

10,99

Nicaragua

0,46

0,47

0,47

2,66

2,30

2,08

14,68

16,82

16,27

Panamá

0,20

0,13

0,11

1,29

0,77

0,64

28,02

14,01

9,98

Perú

0,37

0,35

0,35

2,04

1,91

2,16

25,18

33,31

37,00

República Dominicana

0,84

0,74

0,71

6,15

5,96

5,24

27,18

25,60

30,63

Uruguay

0,16

0,16

0,12

0,64

0,62

0,43

6,63

7,82

6,15

Venezuela (República Bolivariana de)

0,17

0,20

0,66

1,09

1,69

4,50

28,35

31,48

35,66

Promedio América Latina (16 países)

0,25

0,24

0,27

1,53

1,43

1,53

20,87

19,06

17,45

Fuente: Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL), sobre la base de Organización de Cooperación y Desarrollo Económicos/Comisión Económica para América Latina y el Caribe/Centro Interamericano de Administraciones Tributarias/Banco Interamericano de Desarrollo (OCDE/CEPAL/CIAT/BID), Estadísticas tributarias en América Latina y el Caribe, París, OECD Publishing, 2018 y fuentes oficiales de los países.

Recién en los últimos años el papel extrarrecaudatorio de los impuestos al alcohol como herramienta correctiva de comportamientos nocivos ha ido ganando espacio entre las prioridades de los gobiernos de distintos países. En efecto, la tendencia actual en esta materia se asienta en argumentos relacionados con las limitaciones de los propios mercados para producir resultados óptimos y la consecuente necesidad de intervención por parte del Estado.

Por un lado, el alcohol tiene una serie de costos externos derivados de su consumo excesivo —quizás aún más evidentes que en el caso del tabaquismo— como pueden ser, entre otros, los accidentes de tránsito, la violencia doméstica, las presiones financieras sobre los sistemas de salud y las mermas en el rendimiento laboral, la productividad y, en última instancia, en el crecimiento económico potencial. Los impuestos pueden contribuir a reflejar adecuadamente dichos costos para que los consumidores asuman no solo los costos privados, sino también el costo social de su comportamiento nocivo. Por otro lado, el consumo problemático de bebidas alcohólicas tiene costos, tangibles e intangibles, que resultan de su consumo irracional debido a las adicciones que generan en una parte de la población, y a la desinformación o la subestimación de las consecuencias perjudiciales sobre los consumidores en el mediano y largo plazo. También en este caso la aplicación de impuestos podría brindar señales al público sobre dichos costos.

Tanto por el objetivo recaudatorio como por el de corregir externalidades y fallas de mercado, o incluso si se busca favorecer la prevención en la iniciación al consumo de alcohol de los más jóvenes, la utilización de los impuestos al alcohol como instrumento de política pública se apoya en su potencial impacto sobre el precio de las bebidas alcohólicas, en cómo este se traduce en una reducción de la cantidad consumida de estos productos y, en definitiva, en los efectos finales sobre la salud pública y otras dimensiones en las que sus consecuencias se suelen poner de manifiesto.

En ese sentido, como ya se ha señalado, resulta clave el concepto de las elasticidades directas y cruzadas de la demanda, especialmente al momento de prever el beneficio potencial que podrían tener este tipo de medidas. Afortunadamente, en la actualidad existe una importante cantidad de estudios académicos que han aportado evidencias acerca de los impactos potenciales de los impuestos al alcohol en distintos casos.

La gran mayoría de las estimaciones dan cuenta de valores de elasticidad que, aunque respetan la relación inversa entre precios y cantidades (ley de la demanda), parecen indicar que la caída en el consumo será proporcionalmente menor que un determinado incremento en los precios. Por ejemplo, en una extensa revisión sistemática de estudios de casos, Wagenaar, Salois y Komro (2009) encuentran que un aumento del 10% en el precio conduciría, en promedio, a disminuciones en el consumo del orden del 4,6% para las cervezas, el 6,9% para los vinos y el 8,0% para los licores y bebidas espirituosas, con una menor sensibilidad general a cambios en el precio entre los individuos que más consumen. Asimismo, las evidencias disponibles muestran que los aumentos de precios, como los producidos por incrementos tributarios, reducen tanto la prevalencia como la frecuencia y la intensidad del consumo de alcohol, con efectos generalmente mayores sobre los más jóvenes. Además, se traducen en resultados positivos de salud pública, como una reducción de la mortalidad vinculada a este comportamiento nocivo, de los accidentes de tránsito y de las enfermedades de transmisión sexual, entre otros (Wagenaar, Tobler y Komro, 2010).

No obstante estas evidencias, es preciso hacer algunas advertencias. Por una parte, el análisis de las elasticidades para el caso del alcohol debe considerar las características propias del consumo y la producción de bebidas alcohólicas en cada país en particular puesto que la respuesta final sobre las cantidades consumidas derivada de un incremento tributario —lo que suele denominarse elasticidad tributaria— dependerá también de la estructura de mercado y del traslado que el productor realice del impuesto al precio final de venta al consumidor.

Por otra parte, debe tenerse en cuenta que los impactos en materia de salud pública que son producto de un aumento en el precio del alcohol, aun asumiendo una traslación total del impuesto, suelen demandar un tiempo relativamente prolongado para su observación efectiva. Así, mientras los efectos directos se pueden materializar en el corto plazo, los efectos extrarrecaudatorios requieren adoptar una mirada de más largo plazo y un proceso de evaluación continua para establecer relaciones de causalidad de manera adecuada. Todo ello sin considerar la complejidad adicional que impone la determinación del objetivo de salud pública, cuando el enfoque de control socialmente arraigado para las bebidas alcohólicas apunta más hacia la moderación del consumo que a la completa abstención, como en el caso del tabaco, donde no existe un nivel de consumo “seguro” para la salud humana.

En lo que respecta específicamente a la práctica internacional, al ser un bien de consumo masivo, y de acuerdo con la configuración típica de los sistemas tributarios en la actualidad, las bebidas alcohólicas se encuentran generalmente sujetas a un conjunto de impuestos indirectos. En particular, se destacan los impuestos generales como el IVA, los aranceles aduaneros y los impuestos selectivos. Si bien todos ellos tienen incidencia sobre el precio final que enfrentan los consumidores de alcohol, los últimos son de particular interés en términos de políticas públicas pues gravan de manera diferencial las bebidas alcohólicas, constituyendo los instrumentos de mayor impacto potencial para incidir sobre su consumo.

De acuerdo a una publicación reciente de la OMS (2018), 155 países aplicaban algún impuesto selectivo sobre el alcohol en 2016. Como es esperable, existe una gran diversidad de tipos de impuesto aplicado, alícuotas y bases imponibles. Las alternativas varían según el impuesto se determine en función del volumen de etanol puro o la graduación alcohólica que contiene la bebida (impuesto específico), del volumen total o tamaño del envase de la bebida (impuesto unitario), del precio del producto (impuesto ad valorem), o de una combinación de ambos, por ejemplo en sistemas mixtos que constan de un impuesto específico mínimo y un componente ad valorem aplicado sobre un precio de referencia (del fabricante o del comerciante minorista).

Por supuesto, todas las variantes tienen sus ventajas y desventajas, quedando su elección determinada por un conjunto de factores políticos, sectoriales y de administración tributaria que son propios de cada contexto. Sin embargo, más allá de la diversidad y sobre la base de algunas evidencias concretas, la recomendación actual en materia de tributación sobre el alcohol resalta las ventajas del impuesto específico basado en la graduación alcohólica (más que en el volumen o peso y respecto de la variante ad valorem) por ser el de mayor efecto potencial sobre la salud al incentivar una sustitución en el consumo por bebidas de menor graduación, aun cuando se reconozca la necesidad de actualizar periódicamente los valores del impuesto para que su impacto correctivo no se vea reducido por efecto de la inflación (Sornpaisarn y otros, 2017).

En América Latina el panorama es también muy diverso (véase el cuadro III.4). En la mayoría de los casos se aplican sistemas que difieren por tipo de producto y, solo en algunos, por la graduación alcohólica del producto. Existen subcategorías y alícuotas especiales para productos particulares (como las cervezas artesanales) y cálculos basados tanto en el valor como en la naturaleza del producto, lo que torna complejo estimar la carga tributaria efectiva del impuesto selectivo a nivel del consumidor. De cualquier manera, se pueden comprobar ciertas regularidades, como la de imponer alícuotas menores para las cervezas que para los vinos (salvo excepciones como la Argentina) y aún menores que para los licores y destilados, o la de utilizar el precio de venta al consumidor como base imponible (incluido el propio impuesto) para impuestos ad valorem.

Cuadro III.4

América Latina y el Caribe (países seleccionados): características principales de los impuestos correctivos sobre las bebidas alcohólicas, 2018

País

Tipo

Alícuotas (según producto gravado)

Base imponible

Cerveza

Vino

Destilados

Argentina

Ad valorem

16,3%

0%

35,1%

Precio de venta del fabricante

Bolivia (Estado Plurinacional de)

Mixto

3,17 por litro +1%

3,33 por litro

+5%

13,89 por litro

+10%

ad valorem

Monto fijo (en bolivianos) por litro +

porcentaje sobre precio de venta

al público

Brasil

Ad valorem

6%

10%

20%, 25%, 30%

Precio de venta incluido

el propio impuesto

Chile

Ad valorem

20,50%

20,50%

31,50%

Precio de venta (misma que IVA)

Colombia

Ad valorem

20%

25%

35%/40%

Precio de venta

Costa Rica

Mixto

1,47 colones/ml

+ 10%

1,75 colones/ml

+ 10%

2,02 colones/ml

+ 10%

Ad valorem + según mililitros de alcohol contenido. El impuesto no se aplica a las bebidas de producción nacional destinadas a la exportación

Ecuador

Específico

12 dólares por litro de alcohol puro

Litro de alcohol puro

El Salvador

Mixto

0,09/0,16 dólares por cada grado alcohólico (GL)

por litro + tasa ad valorem de 8%

Precio de venta al público + volumen de alcohol

Guatemala

Ad valorem

6,0%

7,5%

8,5%

Precio de venta al consumidor final sugerido

Honduras

Específico

5,34 lempiras por litro

6,70 lempiras por litro

36,18 lempiras por litro

Volumen líquido

México

Ad valorem

26,5%

26,5%-30,0%

53,0%

Precio de venta

Nicaragua

Ad valorem

33% / 36%

37%

37%

Precio de venta del fabricante

Panamá

Específico

0,045 balboas por GL por litro

Graduación alcohólica por volumen

Paraguay

Ad valorem

8%

10%

10%

Precio de venta

Perú

Mixto

1,25 soles y 35% ad valorem

(GL<6 grados); 1,70 soles + 20% (GL entre 6 y 12); 2,70 soles + 30% entre 12 y 20 GL

3,40 soles

por litro (>20GL)

+ 40% ad valorem

Precio de venta

República Dominicana

Mixto

10% + 616,69 pesos

Precio de venta + volumen

de alcohol (litro)

Uruguay

Mixto

67,16 pesos + tasa del 30%

168,28 pesos + tasa del 30%

164,29 pesos + tasa del 48% (whisky)

Base específica mínima por unidad física enajenada + componente ad valorem aplicado sobre la diferencia entre precio de venta del fabricante y el monto fijo

Venezuela (República Bolivariana de)

Ad valorem

15%

35%

50%

Precio de venta

Fuente: Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL), sobre la base de la legislación tributaria de los países.

Durante los últimos años, varios países de la región introdujeron reformas en los impuestos al alcohol, generalmente diferenciando según el tipo de producto. En 2014, Chile estableció una alícuota común para vinos y cervezas del 20,5% (anteriormente era del 15,0%) y la alícuota para las bebidas destiladas pasó del 27,0% al 31,5%. En Colombia, en 2016, se modificó el impuesto a las cervezas nacionales, que en 2017 fue de 339 pesos por cada unidad de 300 cm^3, un aumento del 6,65% en el gravamen si se compara con 317,95 pesos en 2016. En Panamá, en 2015, se aprobó un aumento del impuesto a los vinos, licores y cervezas de 4 céntimos y medio (0,045 balboas), que también afectó a las bebidas alcohólicas con menos del 20% de contenido alcohólico. En el Ecuador, en 2016, se aumentó el impuesto a los consumos especiales (ICE) de la cerveza, de 7,24 dólares a 12 dólares por cada litro de alcohol puro. La reforma tributaria de la República Dominicana de 2012 tuvo un efecto en los montos de los impuestos específicos de las bebidas alcohólicas. Desde 2013 el impuesto se actualiza anualmente: ese año el vino pagaba 489,6 pesos por litro absoluto de alcohol, mientras que en 2016 pasó a 567 pesos y en 2017 a 595,4 pesos.

Por su parte, en la Argentina, en 2017, se aumentaron los impuestos a las cervezas y las bebidas de alta graduación, que pasaron del 8,70% al 16,30% y del 25% al 35,10%, respectivamente (la reforma presentada también incluía la imposición del vino y el champagne, pero esto no fue aprobado). En el mismo año, en el Estado Plurinacional de Bolivia se actualizaron las alícuotas específicas del impuesto selectivo (ICE) y se estableció el 1% de alícuota porcentual para la cerveza de malta con 0,5 grados volumétricos; 3,33 bolivianos por litro para cualquier tipo de vino; 3,33 bolivianos por litro más una alícuota porcentual del 5% para sidra o espumante: 13,89 bolivianos por litro más una alícuota porcentual del 10% para el whisky, y 3,33 bolivianos por litro más un 10% (5% en los casos de licores) para destilados como ron, pisco, gin y vodka. Además, se aumentó un 40% el arancel de importación para cualquier tipo de bebida alcohólica. En el Perú, en 2018, se elevó el Impuesto Selectivo al Consumo (ISC) a las bebidas alcohólicas: los licores de entre 0 y 6 grados de concentración de alcohol mantuvieron el ISC de 1,25 soles por litro producido y se elevó del 30% al 35% la tasa aplicada sobre el precio de venta, se establecieron nuevas escalas para bebidas con una graduación alcohólica entre 6 y 20 grados, mientras que los licores con mayor concentración de alcohol (por encima de los 20 grados) mantuvieron un impuesto de 3,40 soles por litro, pero vieron incrementada su tasa ad valorem del 25% al 40%.

Hasta el momento, el alcance de las reformas observadas en materia de tributación al alcohol ha enfrentado una serie de obstáculos recurrentes. Entre ellos se destacan la probable incidencia regresiva atribuida a estos impuestos bajo los estándares convencionales. Como en el caso del tabaco, esto podría ser válido en algunos casos de acuerdo al peso relativo de las bebidas alcohólicas en el gasto total de los hogares, si bien las evidencias de los países de la región muestran resultados mixtos según el tipo de bebida considerada. Además, los resultados dependen de si se analiza el efecto sobre todos los hogares o, específicamente, sobre aquellos que consumen bebidas alcohólicas (Sassi y otros, 2018). En realidad, para tener una mirada más integral habría que considerar las distintas elasticidades por nivel de ingreso y por grupos etarios para determinar si el efecto potencial del incremento de un impuesto correctivo y del precio beneficiará relativamente más a los individuos más expuestos y vulnerables a la problemática del alcohol, ya sea por sus patrones de consumo o por la falta de acceso a servicios de atención sanitaria, tanto en la prevalencia del consumo excesivo como en las repercusiones en la salud y la vida cotidiana de los consumidores.

Además, un hecho que puede relativizar el efecto potencial del uso de impuestos correctivos sobre las bebidas alcohólicas se relaciona con el consumo no registrado, que es notablemente significativo en algunos países América Latina y abarca todo el alcohol que no está sujeto a tributación ni pasa a través de instancias de control de calidad, razón por la cual su producción, distribución y comercialización no está reglamentada ni es sometida a la fiscalización del Estado y, por ende, no se tienen estadísticas ciertas de su magnitud. Además del contrabando, esto incluye la producción licores y otras bebidas con métodos artesanales y las compras transfronterizas. La OMS estima que, a escala global, este consumo no registrado, que escapa al alcance de la tributación selectiva, representa la cuarta parte del consumo total; en América Latina, este consumo no registrado promedia el 17% del total, aunque en la mayor parte de países andinos y centroamericanos supera el 20% y hasta el 30% (OPS, 2015). En tal sentido, un incremento importante puede proveer los incentivos financieros para una mayor evasión y para la producción y el comercio ilegal, razón por la cual debe acompañarse de estrategias de control y fiscalización por parte de la autoridad tributaria para asegurar la recaudación y evitar la comercialización y el consumo de bebidas de dudosa procedencia.

D. Impuestos correctivos y salud pública: el caso de las bebidas azucaradas

La obesidad es uno de los principales riesgos globales de salud y es una de las causantes de numerosas enfermedades no transmisibles, como la diabetes, las enfermedades cardiovasculares y distintos tipos de cáncer en todos los países. De acuerdo a las estimaciones elaboradas por la OMS, en 2016 más de 1.900 millones de adultos (39% de la población mundial adulta) tenían sobrepeso y de ellos más de 650 millones (13%) eran obesos, atribuyéndose más de 2,8 millones de muertes anuales a estos trastornos. Entre 1975 y 2016 la prevalencia total de la obesidad se ha casi triplicado a nivel global, más aún entre las personas más jóvenes (pasó del 4% al 18% en niños y adolescentes).

Según el Panorama de la Seguridad Alimentaria y Nutricional en América Latina y el Caribe (FAO/OPS, 2017), en América Latina y el Caribe hay alrededor de 360 millones de personas con sobrepeso, cerca del 58% de los habitantes de la región, y la obesidad afecta a aproximadamente 140 millones de personas, lo que provoca 300.000 muertes al año. La obesidad afecta de manera desproporcionada a las mujeres ya que en más de 20 países de la región la tasa de obesidad femenina es mayor que la masculina en 10 puntos porcentuales. A nivel infantil, en la región el 7,2% de los menores de 5 años vive con sobrepeso (la media mundial es del 5,6%), lo que equivale a 3,9 millones de niños.

Las consecuencias de la obesidad sobre la salud humana se han hecho más evidentes en los últimos años, observándose un empeoramiento gradual durante los últimos 30 años en todos los principales indicadores para la región. El aumento en la ingesta de alimentos de alto contenido calórico —ricos en grasas y azúcar—, sumado a una menor actividad física derivada de formas de trabajo y vida social más sedentarias propias de la creciente urbanización, ha incidido claramente en el agravamiento de este fenómeno. Afortunadamente, existe una creciente conciencia social acerca de la necesidad de intervención del Estado en esta materia, requiriendo de un mayor esfuerzo de políticas públicas dirigidas a tal fin.

En ese sentido, se reconoce que las políticas de precios, especialmente la aplicación de impuestos correctivos, son una parte fundamental de las estrategias modernas para enfrentar esta problemática al brindar la posibilidad de inducir a una reducción en el consumo de comidas y bebidas que resultan nocivas y atentan contra una dieta saludable. Si bien esto es aplicable a un gran conjunto de productos, en los últimos años ha ganado repercusión la tendencia a imponer o incrementar los impuestos sobre las bebidas azucaradas en tanto estas, por su alto contenido de azúcar y por ser bienes de consumo masivo, tienen una fuerte asociación con la prevalencia de la obesidad, muy especialmente entre los grupos poblacionales más jóvenes y de menores recursos. Aunque menos difundidos, también se han registrado algunos casos de impuestos aplicados sobre distintos tipos de alimentos nocivos como los ricos en grasas o la comida “chatarra” (OMS, 2015b).

Los impuestos a las bebidas azucaradas y a los alimentos poco saludables en general, así como sucede con el tabaco y el alcohol, se basan en su efecto potencial sobre los precios de estos productos. Esto, como ya se señaló, requiere de un análisis acerca de las elasticidades de la demanda y el análisis de la estructura de mercado del producto cuyo consumo se desea desalentar a través del impuesto correctivo. Al respecto, las evidencias son cada vez más numerosas y han permitido verificar que el consumo de bebidas azucaradas es sensible —en mayor medida que el tabaco y el alcohol— y responde de manera inversa a modificaciones en sus precios (Powell y otros, 2013).

Recientemente se han observado casos de reformas tributarias con esta orientación, tanto en países desarrollados como en desarrollo, incluso en algunos de América Latina y el Caribe. Entre los primeros se destacan los impuestos a las bebidas azucaradas que se introdujeron o reformaron, en Francia (2012), Bélgica (2016) y más recientemente Portugal (2017), y Reino Unido e Irlanda (ambos en 2018). Previamente se habían implementado impuestos similares en Finlandia y Hungría (ambos en 2011); en Dinamarca se aplicaba un impuesto sobre bebidas azucaradas desde 1930 hasta que fue eliminado en 2014 y se introdujo un tributo sobre las grasas en 2011, que también fue derogado en 2013. En los Estados Unidos, se adoptaron distintas versiones de impuestos a las bebidas azucaradas a nivel subnacional (Albany, Berkeley, Oakland, San Francisco, Seattle). También existen tributos de este tipo en países como Egipto, Filipinas y Tailandia, a los que en abril de 2018 se ha sumado Sudáfrica como uno de los últimos casos innovadores en esta tendencia.

En América Latina, varios países han considerado la introducción o reforma de los impuestos orientados a la salud pública en los últimos años. Entre los que lograron introducir cambios significativos se encuentran Barbados, Bolivia (Estado Plurinacional de), el Ecuador, México, el Perú y Chile. En otros casos, como la Argentina, Colombia o el Paraguay, este tipo de propuestas fueron impulsadas por parte de los gobiernos de turno pero, por distintas razones, no prosperaron en el debate parlamentario (véase el cuadro III.5).

Cuadro III.5

América Latina y el Caribe (países seleccionados): principales proyectos de reforma recientes en materia de imposición sobre las bebidas azucaradas

País

Año de reforma o propuesta de reforma

Características

Argentina

2017

(rechazada)

La propuesta de reforma consideraba incrementar la alícuota efectiva del 8,7% al 20,5% y bajar o mantener la del agua mineral. La propuesta fue rechazada.

Barbados

2015

Se introdujo un impuesto selectivo del 10% sobre bebidas azucaradas, exceptuando aguas y jugos 100% naturales.

Bolivia (Estado Plurinacional de)

2017

Se actualizaron las alícuotas del impuesto selectivo específico a 0,43 bolivianos por litro para aguas y bebidas azucaradas y 4,84 bolivianos por litro para bebidas energizantes.

Chile

2014

Se aumentó alícuota especial a las bebidas azucaradas del 13% al 18%, y se redujo la de las bebidas no azucaradas del 13% al 10%.

Colombia

2016

(rechazada)

Se propuso un impuesto a las bebidas azucaradas (300 pesos por litro a nivel del productor) pero no prosperó.

Ecuador

2016

Se estableció el impuesto de 0,18 dólares cada 100 gramos de azúcar por litro en las bebidas azucaradas (25 gramos por litro), exceptuando a otras bebidas (lácteos, aguas y jugos naturales (50% de frutas).

México

2014

Se introdujo un impuesto de 1 peso por litro (10% del precio aproximadamente) en las bebidas azucaradas.

Panamá

2018

(en estudio)

Este año se consideró la aplicación de un impuesto a las bebidas azucaradas (aumento del 5% al 8% del impuesto selectivo) que incluye asignación específica de su recaudación para financiar programas de prevención y tratamiento.

Paraguay

2018

(rechazada)

Existió una propuesta presentada al Congreso (que aumentaba la tasa

del 5% al 20%), pero su tratamiento fue pospuesto para 2019.

Perú

2018

Se aumentó la tasa impositiva del 17% al 25% para las bebidas azucaradas que posean 6 o más gramos de azúcar por cada 100 mililitros.

Fuente: Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL), sobre la base de la legislación tributaria de los países y proyectos de reforma presentados.

Entre los casos de reformas aprobadas, se destacan el de Chile, que en 2014 aumentó la tasa del IVA del 13% al 18% para todas las bebidas no alcohólicas que contuvieran más de 6,25 gramos de azúcar/edulcorante añadido por cada 100 mililitros de líquido, reduciendo paralelamente la tasa del gravamen del 13% al 10% para bebidas con una cantidad de azúcar agregado por debajo de dicho valor de referencia[8]. También el de Perú, donde en mayo de 2018 se aumentó la tasa del impuesto selectivo al 25% para todas las bebidas no alcohólicas, incluidas aguas saborizadas y cervezas sin alcohol, excepto jugos de frutas u hortalizas, cuando su contenido de azúcar añadido sea de 6 gramos o más por cada 100 mililitros.

Sin embargo, el caso más emblemático en esta materia a nivel regional ha sido el de México, que en 2014 introdujo un gravamen de 1 peso por litro (en ese momento, aproximadamente un 10% del precio de venta). Complementariamente, se aplicó un impuesto ad valorem del 8% en los snacks y la comida “chatarra”. Al respecto, una serie de evidencias acumuladas han mostrado que, además de una masa adicional de recursos tributarios, el impuesto sobre las bebidas azucaradas ha tenido como resultado una disminución en el consumo de estos productos en los primeros dos años posteriores a su implementación (6%-12% en 2014 y 8% en 2015), con una mayor respuesta por parte de los consumidores de menores ingresos (9%-17% en 2014) y un incremento en el consumo de agua embotellada, lo que da indicios de cierta sustitución por productos más saludables (Colchero y otros, 2016). Además, en línea con las elasticidades calculadas previamente, también pudo comprobarse una reacción efectiva de los precios de los productos gravados ante la introducción del tributo (Grogger, 2015).

Una de las principales objeciones que suelen recibir las propuestas de reforma tributaria con objetivos de salud pública se relaciona con el potencial carácter regresivo del impuesto a las bebidas azucaradas. El ejemplo de México también ha servido para ilustrar que, en la mayoría de los casos, los hogares de menores ingresos asignan un menor gasto a las bebidas azucaradas y, aun así, muestran una mayor sensibilidad a cambios en los precios por lo que serán los que mayores beneficios potenciales acumulen en términos de salud pública (Colchero y otros, 2017).

La evidencia internacional confirma estas características del impuesto a las bebidas azucaradas, siempre que se consideren niveles significativos (superiores al 20% del precio de venta) para el impuesto aplicado (Sassi y otros, 2018). Respecto al diseño tributario, si bien existen diversas alternativas para lograr dicho objetivo, existe cierto consenso y evidencias concretas sobre las mayores ventajas de los impuestos específicos en cuanto a su potencial efectividad como instrumento de política de salud pública: i) reducen los incentivos a comprar variantes más baratas del mismo producto, ya que todos los productos con ciertas características enfrentan el mismo gravamen; ii) generan una recaudación más estable y no están sujetos a la manipulación del precio por parte de las empresas, aunque es esencial que se ajuste regularmente su valor para evitar su erosión por efecto de la inflación (Sharma y otros, 2014). La mayoría de las más recientes experiencias internacionales originadas sobre la base de objetivos de salud pública, incluido el caso mexicano, confirman esta tendencia de preferencia por los impuestos específicos. En América Latina, no obstante, pueden encontrarse ejemplos de los tres sistemas, mientras que las tasas también muestran una gran dispersión, pero con la gran mayoría (Perú es una excepción con un impuesto ad valorem del 25%) por debajo del 20%, que es el valor de referencia recomendado por la OMS como el indicado para tener efectos en términos de cambios en los hábitos de alimentación y en los indicadores de salud (OMS, 2015b).

A su vez, entre las alternativas posibles para las bebidas azucaradas, la determinación del impuesto específico puede establecerse en función del volumen líquido o del contenido de azúcar. En ese sentido, aunque la elección del instrumento tributario estará dada por una serie de factores propios de cada contexto, el enfoque de gravar de acuerdo al contenido nutricional aparece como el más efectivo para una mejora en los hábitos alimentarios ya que, además de inducir una reducción en el consumo y evitar la migración hacia opciones similares de menor precio, promueve que los consumidores tiendan a sustituir los productos gravados por otros menos nocivos o más saludables. Además, a diferencia de lo que ocurre cuando se grava por volumen, también incentiva a los productores a reducir la cantidad de azúcar en las bebidas existentes y a desarrollar nuevas alternativas con menor cantidad de este ingrediente. No obstante, como señalan Marron, Gearing e Iselin (2015), este enfoque tiene sus propias complejidades. Las discusiones políticas generalmente se concentran en bebidas con azúcar agregada pero, en rigor, también sería necesario considerar el tratamiento específico para los jugos de frutas (los que suelen estar exentos de estos impuestos), las cervezas y otras bebidas que naturalmente contienen azúcar, si es que el contenido de azúcar —y no solo el de azúcar añadida— es la principal preocupación en términos de salud pública.

El diseño tributario adquiere gran relevancia en este caso en particular debido a que las bebidas azucaradas difieren sustancialmente en su contenido físico de azúcar, lo que, en definitiva, constituye el elemento objetivo cuyo consumo se busca desalentar con los impuestos correctivos. Los impuestos sobre volúmenes o sobre las ventas ignoran estas diferencias, lo que ha dado lugar a algunos instrumentos híbridos, como el caso de Hungría, donde el impuesto aplicado se basa en el volumen comercializado pero exime a las bebidas azucaradas cuando el contenido de azúcar es menor a 8 gramos cada 100 mililitros.

Sin embargo, las reformas más recientes apuntan a gravar una amplia gama de bebidas azucaradas con impuestos específicos calculados en función de los gramos de azúcar contenidos. Esto se puede comprobar en los recientes impuestos introducidos en el Reino Unido, Irlanda y Francia donde, en julio de 2018, se modificó el diseño original del gravamen para establecer una escala progresiva con un impuesto inicial de 0,03 euros por litro, que se incrementa gradualmente 0,02 euros por cada 10 gramos de azúcar adicional para la mayoría de las bebidas azucaradas. Estas experiencias no hacen más que mostrar la variedad de alternativas disponibles para los países de la región y la necesidad de incorporar distintos aspectos técnicos a la discusión acerca de estos instrumentos de política pública.

E. Impuestos correctivos y medio ambiente en países de la región

El concepto de desarrollo sostenible parte de una premisa básica que reconoce que la mayoría de las actividades económicas entrañan un daño ambiental que afecta tanto a quien lo produce como al resto de la sociedad y que, generalmente, no es debidamente considerado por quien lo produce. En ese sentido, al igual que en el ámbito de la salud pública, la utilización de impuestos correctivos constituye una de las alternativas con mayor potencial para producir cambios en el comportamiento de los individuos, corrigiendo tanto las fallas de información individuales como las externalidades, en favor de la protección del medio ambiente.

Si bien la opción de utilizar la tributación como mecanismo de solución eficiente para problemas de contaminación ambiental es de larga data en la mencionada prescripción pigouviana (Pigou, 1920), se reconoce que el desarrollo y la implementación práctica de este tipo de instrumentos es mucho más reciente. Su origen, al menos el que ha tenido luego repercusiones concretas en otras latitudes, se remonta a los primeros años de la década de 1990 cuando un grupo de países desarrollados del norte de Europa comenzaron a explorar distintas alternativas en ese camino e introdujeron las primeras versiones de las denominadas reformas fiscales verdes[9].

Con el correr de los años y con la mayor conciencia internacional acerca del agravamiento de los problemas ambientales a escala global, la cuestión acerca de la potencialidad de los impuestos ambientales como instrumento de política pública fue ganando protagonismo en los principales foros de debate de los países en desarrollo. En América Latina esta tendencia tuvo relativo impacto al registrarse, recién en la última década, algunas experiencias y esfuerzos concretos en la materia. Sin embargo, la diversidad de instrumentos disponibles y las múltiples formas de implementación de los mismos han significado siempre una dificultad al momento de evaluar comparativamente la magnitud efectiva y potencial de este tipo de tributos en los distintos países de la región.

Al respecto, desde hace más de dos décadas, la Organización de Cooperación y Desarrollo Económicos (OCDE), la Agencia Internacional de la Energía (AIE) y la Comisión Europea han consensuado un conjunto amplio de impuestos relacionados con el medio ambiente, definiéndolos como “cualquier pago obligatorio y sin contrapartida cobrado por el gobierno general sobre bases fiscales consideradas de relevancia medioambiental particular”. Esto incluye impuestos, tasas y cargos que recaen sobre los productos energéticos (incluidos los combustibles fósiles), los vehículos automotores, los residuos sólidos y líquidos, las emisiones gaseosas medidas o estimadas y los recursos naturales en general (OCDE, 2010).

Esta clasificación permite englobar todos aquellos instrumentos con cierta potencialidad en términos de política ambiental para desincentivar comportamientos nocivos hacia el medio ambiente, más allá de que los mismos no hayan sido originalmente —ni estén actualmente— diseñados con una finalidad u orientación ambiental de manera explícita. Más allá de esta consideración, esta clasificación constituye una aproximación fundamental al ámbito de posibilidades en materia de tributación ambiental para cada uno de los países de la región.

En América Latina, los ingresos tributarios captados a través de impuestos relacionados con el medio ambiente ponen de manifiesto grandes diferencias entre los países. Las últimas cifras disponibles muestran que estos recursos aportan un promedio cercano al 1,3% del PIB y al 6,4% de la recaudación total, con escasas variaciones respecto a los valores observados en período anteriores; para el conjunto de países miembro de la OCDE —incluidos Chile y México— las cifras promedio son levemente mayores en el monto expresado en relación al PIB, pero similar en su peso relativo dentro de la carga tributaria total (véase el cuadro III.6).

Destacan, no obstante, las brechas existentes entre países de América Latina, donde la tributación relacionada con el medio ambiente tiene un peso específico distinto según cada país: mientras en un extremo se pueden mencionar a Costa Rica, Honduras, la República Dominicana, e incluso Paraguay, en todos los cuales estos recursos representan más del 10% de la recaudación tributaria con valores entre el 1,5% y el 2,5% del PIB en 2016, otros países como el Brasil, Colombia, El Salvador o el Perú muestran cifras muy poco significativas para estos conceptos, tanto en términos del PIB como del total recaudado.

Cabe señalar que estas diferencias, que también se observan claramente entre los países desarrollados, responden a una serie de factores que dificultan la comparación internacional y exigen adoptar una mirada global que abarque las distintas consideraciones. Por ejemplo, la gran mayoría de estos instrumentos son impuestos al consumo o la producción de carácter selectivo, es decir que gravan de manera diferencial a determinados bienes con un potencial impacto medioambiental, que, como se ha podido comprobar para el caso del tabaco y del alcohol, tienen desigual relevancia en las estructuras tributarias de América Latina por razones intrínsecas a los propios países. Además, la contabilización de impuestos relacionados con el medio ambiente, de acuerdo a la metodología convencional, excluye a los impuestos generales como el IVA que, aun cuando se apliquen a las mismas bases imponibles, poseen una importancia relativa superlativa en varios países de la región.

Cuadro III.6

América Latina y OCDE (países seleccionados y promedio): ingresos tributarios derivados de impuestos ambientales, 2006, 2011 y 2016

(En porcentajes del PIB y porcentajes de la recaudación total)

País

En porcentajes del PIB

En porcentajes del total

2006

2011

2016

2006

2011

2016

Argentina

1,21

1,09

1,23

4,81

3,71

4,00

Bolivia (Estado Plurinacional de)

2,21

1,49

1,48

11,48

6,77

5,68

Brasil

1,01

0,92

0,77

2,90

2,77

2,40

Chile

1,05

1,05

1,22

4,77

4,97

6,03

Colombia

0,71

0,55

0,69

3,72

2,94

3,47

Costa Rica

2,38

2,26

2,24

11,38

10,64

10,02

Ecuador

0,16

0,29

0,44

1,27

1,65

2,18

El Salvador

0,47

0,60

0,68

2,65

3,33

3,40

Guatemala

1,12

0,78

1,02

8,16

6,13

8,15

Honduras

3,02

2,43

2,51

17,13

14,42

11,81

México

0,24

0,33

1,54

1,96

2,54

9,79

Nicaragua

1,55

1,41

1,54

9,07

6,97

6,78

Panamá

0,47

0,26

0,82

0,00

0,00

0,00

Paraguay

1,44

1,42

1,45

12,84

11,33

10,91

Perú

0,91

0,57

0,46

5,08

3,10

2,87

República Dominicana

2,42

2,25

1,89

17,75

18,18

14,01

Uruguay

2,06

1,69

1,79

8,19

6,37

6,46

América Latina (17 países)

1,32

1,14

1,28

7,25

6,22

6,35

OCDE (36 países)

2,36

2,28

2,35

7,05

6,99

6,89

Fuente: Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL), sobre la base de Organización de Cooperación y Desarrollo Económicos/Comisión Económica para América Latina y el Caribe/Centro Interamericano de Administraciones Tributarias/Banco Interamericano de Desarrollo (OCDE/CEPAL/CIAT/BID), Estadísticas tributarias en América Latina y el Caribe, París, OECD Publishing, 2018.

En cuanto al tipo de instrumentos utilizados, convencionalmente los impuestos relacionados con el medio ambiente se suelen clasificar en tres grandes categorías generales según la base imponible en consideración. De acuerdo con este criterio, el primer grupo (“impuestos sobre la energía”) incluye los gravámenes aplicados sobre productos vinculados a la generación de energía con efectos contaminantes como los combustibles fósiles y la electricidad, además de los utilizados en el transporte, como las gasolinas y el diésel. Por su parte, la tributación del segundo grupo de instrumentos (“transporte”) incluye toda la gama de impuestos que gravan a los vehículos automotores y otros medios de transporte motorizados en virtud de su comercialización (nacional o importada), su propiedad (impuestos recurrentes), su registro y permiso de circulación o el uso de los caminos. Un tercer grupo (“otros”) engloba un gran número de instrumentos que, no obstante, son lo que muestran menor desarrollo y utilización tanto a nivel regional como internacional; entre otros, se incluyen tributos sobre sustancias gaseosas específicas con impacto potencial sobre la capa de ozono, la extracción y el desecho de agua, el manejo de los residuos sólidos, la extracción de recursos naturales de origen mineral, el uso de pesticidas y fertilizantes, entre otros.

En el gráfico III.3 se presenta la estructura de la tributación relacionada con el medio ambiente de la mayoría de los países de América Latina. En general, y en consonancia con lo que se ha observado también en los países desarrollados, se comprueba que la mayor parte de estos recursos tributarios provienen de la aplicación de impuestos sobre productos energéticos, principalmente sobre los combustibles fósiles líquidos. El conjunto de tributos sobre el transporte muestra también una significativa relevancia aunque solo en un grupo más acotado de países (sobresalen el Brasil, Costa Rica y el Uruguay), mientras que impuestos ambientales más específicos en cuanto a sus bases imponibles solo aparecen en contados casos.

Gráfico III.3

América Latina: estructura de la tributación relacionada con el medio ambiente, 2016

(En porcentajes del PIB)

Fuente: Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL).

De los rasgos comunes que caracterizan a la tributación vinculada al medio ambiente en América Latina, la preponderancia de los impuestos energéticos y, en ese grupo, de los impuestos sobre las gasolinas y el diésel, y de los tributos sobre vehículos automotores, es uno de los elementos a destacar. Aunque comparten aspectos en cuanto a la lógica que puede justificar su reforma con objetivos de protección ambiental, estas dos formas de tributación merecen ser analizadas por separado.

Por un lado, debe señalarse que la imposición sobre los combustibles es, quizás, la que mayor complejidad técnica muestra en un gran número de países debido, entre otros factores, a: i) las implicancias sectoriales y económicas asociadas, ii) los múltiples objetivos que pueden moldear las reformas tributarias específicas, iii) las restricciones que cada país enfrenta en relación con la disponibilidad física de hidrocarburos y la dependencia de numerosas industrias respecto de este insumo, y iv) las variantes utilizadas en el diseño tributario de estos impuestos para dar cuenta de la volatilidad típica de los precios internacionales de estos productos. En algunos países de la región, incluso se han utilizado tratamientos diferenciales dentro del mismo gravamen de acuerdo al destino (uso) específico del combustible o a la localización geográfica de los centros de producción dentro de un mismo país.

Además, resulta un hecho conocido que, históricamente, los precios de los combustibles en América Latina se han mantenido muy por debajo de los precios internacionales. En décadas pasadas, los precios internos de los productos derivados del petróleo no se rigieron por las normas convencionales de fijación de precios en función de los costos marginales o del costo de oportunidad, sino más bien por consideraciones políticas, metas de distribución del ingreso y la promoción de la industrialización. En los países exportadores de petróleo de la región, e incluso en aquellos no exportadores que tienen empresas petroleras estatales, esto ha significado la concesión de un subsidio implícito (por los ingresos de exportación no percibidos por el gobierno central), que muchas veces genera efectos contrapuestos a los originalmente buscados y que, en la mayoría de los casos, atenta contra los objetivos ambientales, ya que favorece un consumo excesivo de los combustibles. En ese sentido, particularmente en América Latina, la existencia de una cuantiosa masa de subsidios a los productos energéticos —entre ellos, los combustibles— plantea un gran desafío en términos de política ambiental. Esto muestra un gran contraste respecto de otros países de la región, como la Argentina y el Brasil, donde los precios de la gasolina y el diésel son actualmente mucho más elevados dentro del contexto regional y se equiparan con los registrados en los países industrializados, con un importante predominio de impuestos cargados en los precios de comercialización (Fanelli, Jiménez y López Azcúnaga, 2015).

Con todo, la idea de utilizar los impuestos sobre productos energéticos y, particularmente los gravámenes sobre los combustibles, como herramientas de política pública para corregir comportamientos privados nocivos continúa siendo una alternativa válida para los países de la región. Para ello es necesario retomar el razonamiento plasmado a lo largo de estas páginas (véase el diagrama III.1), a partir del cual los impuestos correctivos tienen el potencial de incidir sobre los precios de determinados bienes cuyo consumo se busca desalentar, favoreciendo una reducción en las cantidades demandadas y una mejora del bienestar general por la mitigación del impacto ambiental de los comportamientos contaminantes.

Como elemento distintivo, con respecto a otros impuestos correctivos como los impuestos al tabaco, debe remarcarse que, con un enfoque realista acerca de los impuestos sobre los combustibles y las posibilidades de reforma con orientación ambiental, no pueden tener como objetivo la penalización completa de su consumo, al menos en el corto plazo. En cambio, como se señaló para el caso de las bebidas alcohólicas, resulta preferible enfocarse en el logro de un uso más racional y consciente de estos productos toda vez que constituyen insumos fundamentales para el crecimiento económico de los países y que los cambios estructurales en la matriz energética de un país suelen requerir de un período prolongado de tiempo. Además, las señales económicas que un impuesto correctivo sobre los combustibles busca dar a los consumidores de estos productos brindaría incentivos adicionales para un gradual proceso de sustitución en el consumo que, en este caso, se manifestará a través de la incorporación de tecnologías más limpias en términos ambientales, reforzando el impacto de modificación de hábitos y conductas individuales en el mediano y largo plazo.

Más allá de que se reconoce una amplia diversidad de sistemas impositivos aplicados sobre los combustibles en la región, en gran parte derivada de las múltiples consideraciones señaladas más arriba, en este ámbito también los impuestos selectivos —aún con métodos de cálculo más sofisticados— son lo que muestran mayor potencial como impuestos correctivos. En ese sentido, aunque en general para la región el diseño y la mayor parte de las reformas de dichos instrumentos responden a un claro objetivo recaudatorio, en años recientes algunos países introdujeron novedosas modificaciones orientadas a gravar con mayor intensidad los combustibles fósiles más contaminantes.

Por ejemplo, en México se estableció, a partir de 2014, un tributo sobre la enajenación y la importación de combustibles fósiles de acuerdo con su contenido de carbono, complementario al impuesto selectivo que ya grava las gasolinas y el diésel, con alícuotas específicas que se actualizan anualmente de acuerdo con un índice de precios al consumidor. Colombia, desde 2017, cuenta con un impuesto nacional al carbono que grava la venta, el retiro, la importación para el consumo propio o la importación para la venta de combustibles fósiles, con una tasa específica en función del factor de emisión de CO_2 de cada combustible. A fines de 2017, en la Argentina se reformó el diseño del impuesto selectivo sobre combustibles fósiles y se pasó de un sistema ad valorem a otro de tipo específico compuesto por un componente que intenta captar la emisión de gases contaminantes diferenciando las alícuotas según el combustible, además de un componente por litro de combustible establecido con el objetivo de mantener la recaudación del tributo. En la misma línea, en el Perú también se hicieron ajustes recientes en el diseño del impuesto selectivo para calibrar sus montos de acuerdo al grado de nocividad de los distintos combustibles fósiles.

La introducción o reformulación de estos tributos en función del daño ambiental estimado para cada uno de los combustibles disponibles también contribuye a resolver una característica histórica de su diseño específico. El hecho de que la gran mayoría de los países aplique mayores tasas de impuestos selectivos sobre las gasolinas que sobre el diésel puede dar origen a incentivos opuestos a los deseables y expone un conflicto recurrente entre objetivos de política. Desde el punto de vista ambiental, este tratamiento preferencial del diésel no encuentra justificativo, puesto que se trata de un combustible relativamente más contaminante (con una mayor tasa de emisiones contaminantes por litro) y, al estar este tipo de tributos generalmente determinados en función del volumen de combustible utilizado, una apropiada internalización de los costos ambientales asociados a esta variable debería reflejar el mayor daño por litro ocasionado por el consumo de diésel (Harding, 2014).

Cabe señalar que los casos mencionados para América Latina forman parte de la tendencia internacional que busca implementar los denominados “impuestos al carbono”, que en los últimos años se han venido multiplicando y consolidando como una de las formas más eficientes para asignar de manera explícita un precio a dicho componente indicado como el principal responsable del fenómeno de calentamiento global. De acuerdo a un estudio reciente del Banco Mundial (2018b), en la actualidad son más de 40 países los que han avanzado concretamente en esta estrategia, ya sea a través de la introducción de impuestos o de sistemas de permisos negociables de contaminación.

En América Latina, el caso emblemático es el de Chile que, en el marco de una reforma tributaria integral en 2014, introdujo un tributo cuyo alcance y diseño se asemeja más a los impuestos pioneros introducidos por los países escandinavos a inicios de los años noventa. Dicho instrumento, que recién entró en vigor en 2017 y comenzó a generar recaudación en 2018 superando las previsiones, grava las emisiones producidas por establecimientos cuyas fuentes fijas, conformadas por calderas o turbinas, individualmente o en conjunto, sumen una potencia térmica superior o igual a 50 megavatios térmicos, excluidos expresamente aquellos que operen sobre la base de medios de generación renovable no convencional y que utilicen biomasa como fuente de energía primaria. Los compuestos contaminantes alcanzados por este impuesto son: material particulado, óxidos de nitrógeno y dióxido de azufre (que componen la categoría de daño local a la salud) y dióxido de carbono (como factor de daño global por cambio climático). El impuesto actualmente aplicado es de 5 dólares por cada tonelada métrica de CO_2 emitida.

Como para cualquier impuesto orientado a la corrección de comportamientos nocivos, con la lógica conceptual planteada a lo largo de este capítulo, un aspecto importante es la sensibilidad de la demanda frente a cambios en los precios de los productos cuyo consumo se intenta desalentar con la aplicación de estos instrumentos. En ese sentido, a partir de la evidencia internacional en la materia, Galindo et al. (2015) encuentran valores promedio de elasticidad precio de la demanda de gasolinas de -0,10 para el corto plazo y -0,31 para el largo plazo y atribuyen estas cifras tan reducidas a factores estructurales vinculados a la fase de desarrollo económico de América Latina, con precios relativos y sistemas alternativos de transporte público con serias deficiencias. Estos autores argumentan que las bajas elasticidades que caracterizan al consumo de gasolinas, pese a reducir las posibilidades de un impuesto con fines correctivos por requerir aumentos considerables en su nivel, permitirían obtener un buen rendimiento recaudatorio del gravamen.

Una objeción recurrente que suele enfrentar la aplicación de impuestos sobre los combustibles se refiere al potencial carácter regresivo que pueden tener sobre la distribución del ingreso. Se sostiene que los hogares de menores ingresos destinan una proporción relativamente mayor de sus ingresos al consumo de estos productos y que un impuesto de este tipo será más gravoso para ese sector de la población. Sin embargo, las evidencias disponibles han mostrado que el impacto generalmente regresivo es bastante acotado y su influencia sobre la distribución del ingreso es mínima, llegando incluso a resultar neutrales o levemente progresivos en países de bajos ingresos, especialmente cuando se utiliza el consumo corriente como indicador de bienestar (Sterner, 2012). Como muestran Flues y Thomas (2015) para los países desarrollados, los efectos distributivos de los impuestos sobre la energía difieren según la fuente considerada. Así, mientras los impuestos sobre la electricidad y los combustibles para calefacción (como el gas natural) tienden a ser regresivos en todos los casos, los tributos que recaen sobre combustibles para transporte y vehículos automotores no lo son necesariamente. Es más, en varios casos estos últimos suelen ser suficientemente progresivos como para contrarrestar la regresividad de los primeros.

Por lo tanto, el impacto distributivo de una reforma tributaria ambiental dependerá de la combinación de bases tributarias sobre las que se aplica dicha reforma. También dependerá crucialmente de cómo sean utilizados los recursos tributarios generados. Una reforma progresiva podría conseguirse, por ejemplo, si los ingresos se utilizan para recortar impuestos o financiar programas de transferencias a los hogares de menores recursos, y sería aún más eficiente si se optara por reducir o eliminar impuestos distorsivos y regresivos. Por estas razones, los aspectos distributivos no deberían constituir un factor que impida la adopción de políticas tributarias destinadas a combatir los problemas ambientales, siempre en la medida en que se tomen en cuenta las condiciones iniciales existentes.

Por otra parte, la otra gran tendencia internacional en materia de tributación relacionada con el medio ambiente está dada por la introducción o la reforma de impuestos sobre el transporte, particularmente la imposición sobre vehículos automotores. Al respecto, desde su desarrollo a principios del siglo pasado, la tributación vehicular ha reflejado una variedad de influencias que trascienden la obvia necesidad de generar recursos tributarios. Consideraciones geográficas, industriales y sociales han incidido sobre el nivel y la estructura de estos tributos a lo largo del tiempo. En años más recientes, las cuestiones relacionadas con la energía y el medio ambiente dieron origen a un ajuste de estos impuestos, especialmente en los países desarrollados.

La imposición sobre los vehículos automotores, en su definición amplia, representa un claro ejemplo de la aplicación del espectro completo de impuestos al consumo de bienes, en particular en América Latina (Gómez Sabaini y Morán, 2013). En la mayoría de los países, este tipo de tributación resulta de la combinación de impuestos recurrentes (sobre la propiedad o el uso de los vehículos) y no recurrentes o de única vez (sobre la compra directa, la importación o el registro), así como de la aplicación conjunta de gravámenes ad valorem e impuestos específicos. En este último caso, su determinación suele tomar como referencia criterios que exceden lo económico, ya sean técnicos (cilindrada, antigüedad, peso), sociales (transporte, asistencia médica), comerciales (número de ejes, cantidad de pasajeros, capacidad de carga) o, incluso, ambientales (consumo de combustible, emisiones contaminantes, presencia de catalizador).

Aun cuando la contaminación ambiental se suele considerar la externalidad más común y ampliamente estudiada, el análisis se vuelve más complejo en el caso de los automóviles y el transporte terrestre motorizado, ya que su producción y consumo excesivos generan múltiples externalidades que pueden variar en el tiempo y según la ubicación geográfica. De acuerdo con Parry, Walls y Harrington (2007), los principales costos externos asociados incluyen, además de la contaminación del aire a nivel local y global, la dependencia económica de un insumo básico escaso como el petróleo, la congestión y los accidentes de tránsito, además, posiblemente, de la contaminación auditiva y los excesivos costos de mantenimiento de los caminos y rutas. Es por ello que, toda medida de política ambiental aplicada sobre los vehículos automotores debería orientarse a buscar la mejor forma de atender las múltiples externalidades existentes en cada caso. Incluso, al inducir una reducción del consumo, un tributo sobre los combustibles podría contribuir al control de la contaminación ambiental y del calentamiento global y, al mismo tiempo, desalentar la utilización de vehículos (al aumentar implícitamente los costos relativos de operación), reduciendo externalidades como la congestión y los accidentes viales.

En los países desarrollados se han logrado avances concretos en el establecimiento de vínculos entre la tributación vehicular y las políticas ambientales. En los últimos años, los gobiernos de esos países han venido adaptando estos impuestos para tener en cuenta a la hora de su diseño aspectos tales como la eficiencia en el consumo de combustibles de los motores, las emisiones de CO_2 y otros gases contaminantes, el planeamiento urbano y las políticas de transporte. Paralelamente, varios países (principalmente europeos) han venido incrementando sus esfuerzos en el área regulatoria a fin de lograr, en un trabajo conjunto con los fabricantes, mejoras concretas en la tecnología de los vehículos automotores nuevos, de modo de reducir tanto el consumo de combustible como las emisiones producidas por kilómetro recorrido (OCDE, 2018).

La diferenciación de los impuestos sobre la compra de vehículos de acuerdo con la eficiencia de los motores en el uso de combustible o el nivel de emisiones contaminantes puede dar a los potenciales compradores un incentivo inmediato para adquirir un vehículo que genere un menor grado de contaminación. La incorporación de estos criterios en impuestos recurrentes sobre el uso de estos bienes también podría generar los incentivos correctos en los consumidores, aunque de manera menos directa. En efecto, el establecimiento de impuestos elevados sobre la compra o el registro de vehículos automotores podría favorecer una limitación del número de vehículos nuevos en las rutas y los caminos.

Sin embargo, esto podría ser contraproducente en términos de política ambiental, puesto que los consumidores podrían mantener en circulación vehículos más antiguos —generalmente más contaminantes— atentando contra el normal reemplazo de las unidades existentes por otras tecnológicamente más modernas y menos nocivas para el medio ambiente. Es por ello que la política tributaria no solo debe adecuarse a los objetivos ambientales, sino que debería procurar cierta compatibilidad con la innovación y el cambio tecnológico, siempre en la medida en que esto permita reducir la cantidad de contaminación producida. Por esta razón algunos países europeos han puesto en marcha programas con exenciones impositivas, reintegros y descuentos para fomentar la compra de vehículos automotores nuevos simultáneamente con el desguace de automóviles más antiguos.

En los países de América Latina se han observado algunos ejemplos valiosos en términos de impuestos sobre vehículos automotores con orientación correctiva de conductas nocivas para el medio ambiente. Entre ellos se puede destacar el caso del Ecuador, que a fines de 2011 introdujo el impuesto ambiental a la contaminación vehicular (IACV), que grava la contaminación del medio ambiente producida por el uso de vehículos automotores de propiedad de sujetos naturales, aunque se contemplan una serie de exenciones para el sector público, el transporte público de pasajeros, taxis y ambulancias. La base imponible del tributo depende de la cilindrada del motor (medida en centímetros cúbicos), aplicándose un factor de ajuste definido por los años de antigüedad del vehículo a partir de su fabricación (Almeida, 2016).

Otro caso relevante es el de Chile donde, también como parte de la reforma tributaria de 2014, se introdujo un impuesto a emisiones contaminantes de vehículos nuevos, también llamado impuesto verde a fuentes móviles, que entró en pleno vigor en 2017. Se aplica como un pago por única vez, sobre la compra de vehículos motorizados nuevos (livianos y medianos) y su valor se determina a partir de una fórmula que contempla el rendimiento urbano (kilómetros por litro de combustible), la emisión de óxido de nitrógeno del vehículo (en gramos por kilómetro) y el precio final de venta o importación, es decir que se incluye el IVA o los impuestos aduaneros.

Otros países han introducido reformas con orientación ambiental en impuestos selectivos preexistentes, como la República Dominicana que a fines de 2012 estableció un tributo a los vehículos nuevos o usados que se determina conforme a las emisiones de CO_2 por kilómetro y que se aplica además de la tarifa vigente del 17% para la expedición de la primera placa o registro inicial de los vehículos automotores. La base imponible está dada por el valor declarado en la aduana, sobre el que se aplican tasas que van del 0% (hasta 120 gramos de CO_2 por kilómetro) al 3% (más de 380 gramos de CO_2 por kilómetro) según las emisiones potenciales de cada vehículo, tomando como referencia una tabla de valores de emisión elaborada por la Dirección General de Impuestos Internos (DGII) a tales efectos.

Por su parte, en el Perú también se aprobó una reforma muy reciente del impuesto selectivo al consumo que busca incentivar el uso de vehículos menos contaminantes y una gradual renovación del parque automotor, diferenciando según el tipo de combustible utilizado para su operación. Para los vehículos nuevos, se eximió del pago (antes 10%) a las unidades que funcionan con gas, electricidad o son híbridos (tanto la producción nacional como la importación), mientras que se estableció un impuesto del 10% (antes exentos) a las unidades que consumen gasolinas y se lo incrementó del 10% al 20% para aquellas que utilizan diésel. En el caso de vehículos usados, se redujo la tasa para los vehículos a gas, eléctricos o híbridos del 30% al 10%, al tiempo que se aumentó la alícuota al 40% de su precio de venta para los vehículos a gasolinas y diésel.

Tanto en el caso de los vehículos automotores como de los combustibles fósiles necesarios para su operación, dada la complejidad de los fenómenos que se intentan abordar, la utilización de impuestos y otros instrumentos fiscales no provee una solución completa, sino que es necesario integrarla en estrategias multidimensionales de política pública para asegurar su efectividad. A su vez, los múltiples impactos adicionales de posibles reformas tributarias con este enfoque correctivo exigen un análisis pormenorizado de su naturaleza y la estimación precisa de su magnitud esperada dadas las fuertes presiones y restricciones de economía política a las que suelen estar sometidas (Lorenzo, 2015).

Bibliografía

Almeida, M.D. (2015), “Política fiscal ambiental en el Ecuador: avances y desafíos”, Documentos de Proyectos (LC/W.705), Santiago, Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL).

Babor, T. y otros (2010), Alcohol: No Ordinary Commodity, Research and Public Policy, Society for the Study of Addiction/Organización Panamericana de la Salud (OPS), Oxford, Oxford University Press.

Banco Mundial (2018a), Manual sobre los aspectos económicos de la aplicación de impuestos al tabaco, Washington, D.C., Programa Mundial de Lucha contra el Tabaco del Grupo Banco Mundial.

____(2018b), State and Trends of Carbon Pricing 2018, Washington, D.C.

CEPAL (Comisión Económica para América Latina y el Caribe) (2018b), Panorama Fiscal de América Latina y el Caribe, 2018 (LC/PUB.2018/4-P), Santiago.

Cetrángolo, O. y otros (2018), “Gastos e ingresos públicos en América Latina desde fines de los años ochenta hasta 2015: tendencias observadas, desafíos actuales y lineamientos de reformas”, serie Macroeconomía del Desarrollo, Nº 164 (LC/TS.2018/61), Santiago, Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL).

Cnossen, S. (ed.) (2005), Theory and Practice of Excise Taxation: Smoking, Drinking, Gambling, Polluting, and Driving, Oxford, Oxford University Press.

Colchero, M.A. y otros (2017), “In Mexico, evidence of sustained consumer response two years after implementing a sugar-sweetened beverage tax”, Health Affairs (Millwood), vol. 36, Nº 3.

____(2016), Beverage Purchases from Stores in Mexico under the Excise Tax on Sugar Sweetened Beverages: An Observational Study, BMJ.

Fanelli, J.M., J.P. Jiménez e I. López Azcúnaga (2015), “La reforma fiscal ambiental en América Latina”, Documentos de Proyectos (LC/W.658), Santiago, Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL).

FAO/OPS (Organización de las Naciones Unidas para la Alimentación y la Agricultura/ Organización Panamericana de la Salud) (2017), 2017. Panorama de la Seguridad Alimentaria y Nutricional en América Latina y el Caribe, Washington, D.C.

Flues, F. y A. Thomas (2015), “The distributional effects of energy taxes”, OECD Taxation Working Papers, No. 23, París, OECD Publishing.

Galindo, L.M. y otros (2015), “Meta-análisis de las elasticidades ingreso y precio de la demanda de gasolina: implicaciones de política pública para América Latina”, Revista CEPAL, Nº 117 (LC/G.2652-P), Santiago, Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL), diciembre.

Gómez Sabaini, J.C. y D. Morán (2013), “Política tributaria y protección del medio ambiente: imposición sobre vehículos en América Latina”, serie Macroeconomía para el Desarrollo, Nº 141 (LC/L.3732), Santiago, Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL).

Goodchild, M., A. M. Perucic y N. Nargis (2016), “Modelling the impact of raising tobacco taxes on public health and finance”, Bulletin of the World Health Organization, vol. 94, Nº 4.

Goodchild, M., R.C. Sandoval e I. Belausteguigoitia (2017), “Generating revenue by raising tobacco taxes in Latin America and the Caribbean”, Revista Panamericana de Salud Pública, vol. 41.

Grogger, J. (2015), “Soda taxes and the prices of sodas and other drinks: evidence from Mexico”, NBER Working Paper, Nº 21197.

Guindon, G.E., G.R. Paraje y F.J. Chaloupka (2015), “The impact of prices and taxes on the use of tobacco products in Latin America and the Caribbean”, American Journal of Public Health, vol. 105, Nº 3.

Harding, M. (2014), “The diesel differential: differences in the tax treatment of gasoline and diesel for road use”, OECD Taxation Working Papers, Nº 21, OECD Publishing.

Harding, M., L. Ephraim y M.F. Lovenheim (2012), “The heterogeneous geographic and socioeconomic incidence of cigarette taxes: evidence from Nielsen Homescan data”, American Economic Journal: Economic Policy, vol. 4, Nº 4.

Lorenzo, F. (2015), “La economía política de la reforma fiscal ambiental en América Latina”, Documentos de Proyectos (LC/W.687), Santiago, Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL).

Marron, D.B., M.E. Gearing y J. Iselin (2015), Should We Tax Unhealthy Foods and Drinks? Washington, D.C., Urban-Brookings Tax Policy Center.

NCI/OMS (Instituto Nacional del Cáncer de los Estados Unidos/Organización Mundial de la Salud) (2016), “The economics of tobacco and tobacco control”, NCI Tobacco Control Monograph Series, Nº 21, Ginebra.

OCDE (Organización de Cooperación y Desarrollo Económicos) (2018), Consumption Tax Trends 2018: VAT/GST and Excise Rates, Trends and Administration Issues, París, OECD Publishing.

____(2010), El sistema tributario, la innovación y el medio ambiente, París, OECD Publishing.

OMS (Organización Mundial de la Salud) (2018), Global Status Report on Alcohol and Health 2018, Ginebra.

____(2015a), WHO Report on the Global Tobacco Epidemic, 2015: Raising Taxes on Tobacco, Ginebra.

____(2015b), Fiscal Policies for Diet and Prevention of Noncommunicable Diseases: Technical Meeting Report, Ginebra, mayo.

____(2010a), Manual técnico de la OMS sobre administración de impuestos al tabaco, Ginebra.

____(2010b), Estrategia mundial para reducir el uso nocivo del alcohol, Ginebra.

OPS (Organización Panamericana de la Salud) (2018), Informe sobre el control del tabaco en la Región de las Américas, 2018, Washington, D.C.

____(2015), Informe sobre la situación regional sobre el alcohol y la salud en las Américas, Washington, D.C.

Parry, I., M. Walls y W. Harrington (2007), “Automobile externalities and policies”, Journal of Economic Literature, vol. 45, Nº 2, American Economic Association.

Pichon-Rivière, A. y otros (2016), “Impacto económico del tabaquismo en los sistemas de salud de América Latina: un estudio en siete países y su extrapolación a nivel regional”, Revista Panamericana de Salud Pública, vol. 40, Nº 4.

Pigou, A.C. (1920), The Economics of Welfare, Londres, Macmillan and Co.

Powell, L.M. y otros (2013), “Assessing the potential effectiveness of food and beverage taxes and subsidies for improving public health: a systematic review of prices, demand and body weight outcomes”, Obesity Reviews, vol. 14.

Ross, H. y F.J. Chaloupka (2006), “Economic policies for tobacco control in developing countries”, Salud Pública de México, vol. 48, suppl. 1.

Sassi, F. y otros (2018), “Equity impacts of price policies to promote healthy behaviours”, The Lancet, 19 de mayo.

Sharma, A. y otros (2014), “The effects of taxing sugar-sweetened beverages across different income groups”, Health Economics, vol. 23.

Sornpaisarn, B. y otros (eds.) (2017), Resource Tool on Alcohol Taxation and Pricing Policies, Ginebra, Organización Mundial de la Salud (OMS).

Sterner, T. (2012), “Distributional effects of taxing transport fuel”, Energy Policy, vol. 41, febrero.

Wagenaar, A.C., A.L. Tobler y K.A. Komro (2010), “Effects of alcohol tax price policies on morbidity and mortality: a systematic review”, American Journal of Public Health, vol. 100.

Wagenaar, A.C., M.J. Salois y K.A. Komro (2009), “Effects of beverage alcohol price and tax levels on drinking: a meta-analysis of 1003 estimates from 112 studies”, Addiction, vol. 104, Nº 2.

[1] Los efectos correctivos de la imposición selectiva sobre un bien en particular también podrían alcanzarse mediante el establecimiento de alícuotas diferenciales en impuestos generales o, incluso, en presencia de iguales alícuotas de imposición general, cuando las mismas se aplican sobre bases imponibles incrementadas de alguna manera especial.

[2] Existen también otros impuestos selectivos vigentes, como los que gravan a los productos suntuarios o “de lujo”, que pueden tener una finalidad distributiva al recaer sobre individuos de mayor nivel de gasto y mayores ingresos.

[3] Véase OMS, “Tabaco” [en línea] https://www.who.int/es/news-room/fact-sheets/detail/tobacco.

[4] Si bien aquí se hará referencia a la tributación del tabaco en general, abarcando al conjunto completo de todos los productos que contienen tabaco para su consumo final, el análisis de algunos aspectos específicos se concentrará en los impuestos sobre los cigarrillos por ser estos los más representativos.

[5] Puede tomar como referencia el precio del producto en algún punto de la cadena de comercialización, ya sea el precio de fábrica (que no incluye ningún impuesto), el precio mayorista (cuya definición difiere de un país a otro y que puede incluir o no impuestos selectivos, aunque en ningún caso incluye el IVA), o el precio de venta minorista (que incluye ambos impuestos).

[6] Dado que el cálculo del componente específico se realiza en Unidades Tributarias Mensuales (UTM) y la reforma de 2014 estableció en un valor equivalente a 0,0010304240 UTM por cigarrillo, a enero de 2019 el impuesto específico es de aproximadamente 50 pesos por unidad.

[7] Uno de los debates pendientes a nivel regional en materia de tributación al tabaco está vinculado al tratamiento específico de los cada vez más difundidos sistemas electrónicos de administración de nicotina (SEAN), conocidos comúnmente como cigarrillos electrónicos. Estos productos, aunque no se consideren productos de tabaco según la definición del CMCT OMS, han venido ganando muchos adeptos en los últimos años en varios países de la región, incluso en varios de ellos donde su venta se halla prohibida (la Argentina, el Brasil, México, Panamá, el Uruguay, Venezuela (República Bolivariana de)). Varios países de la OCDE han avanzado en los últimos años en materia de reformas tributarias específicas en esta área.

[8] Asimismo, esta medida fue complementada con otras que también buscan combatir el crecimiento de la obesidad y la mala alimentación, como un impuesto del 20% a las comidas que excedan las 275 calorías o los 10 gramos de azúcar agregado por cada 100 gramos de alimento.

[9] Véase una descripción sistemática de estas reformas en Fanelli, Jiménez y López Azcúnaga (2015).

Capítulo IV

Gastos tributarios y los Objetivos de Desarrollo Sostenible

Introducción

A. Contextualización de los gastos tributarios como instrumento de la política pública

B. Evolución, magnitud y composición de los gastos tributarios

C. Los gastos tributarios y los Objetivos de Desarrollo Sostenible

D. Conclusiones y desafíos

Bibliografía

Introducción

La Agenda 2030 para el Desarrollo Sostenible supone grandes desafíos para los países de América Latina y el Caribe. Las inversiones necesarias para lograr los Objetivos de Desarrollo Sostenible (ODS) son considerables, lo que refleja en gran medida las brechas de desarrollo —tanto en términos económicos como sociales— existentes entre la región y los países industrializados. En ese sentido, la Agenda de Acción de Addis Abeba de la Tercera Conferencia Internacional sobre la Financiación para el Desarrollo reconoce la importancia de fortalecer la movilización de recursos internos para financiar las políticas públicas contempladas en la Agenda 2030.

Para los países de la región, la movilización de recursos internos sigue siendo un tema de suma importancia. A pesar de los avances logrados en los últimos años, la presión tributaria continúa siendo baja en la mayoría de los países de la región, incluso cuando se toma en cuenta su nivel de desarrollo. Los sistemas tributarios en general padecen de estructuras tributarias sesgadas hacia impuestos indirectos, un bajo nivel de recaudación de impuestos directos —especialmente del impuesto sobre la renta personal— y altos niveles de evasión y elusión fiscal (CEPAL, 2018).

Además de estos retos, la movilización de recursos internos en la región se ve limitada por la existencia de numerosos incentivos fiscales y tratamientos tributarios preferenciales. El costo de esos gastos tributarios —considerados transferencias de recursos públicos a través del sistema tributario, en vez de un gasto público directo— es considerable en la región. En ese sentido, a pesar de algunos argumentos esgrimidos en favor de los tratamientos tributarios preferenciales, el uso de ellos suscita inquietudes acerca de su repercusión sobre la eficiencia, la equidad y la transparencia.

No obstante, es importante analizar los gastos tributarios como una posible herramienta que, orientada de forma efectiva hacia la inversión, podría contribuir a lograr las metas planteadas en los ODS. Esto requiere una visión holística en que se evalúen las interacciones entre el gasto público y las políticas tributarias —incluyendo el uso de tratamientos tributarios preferenciales— con el fin de mejorar la eficiencia y la eficacia de la acción fiscal para promover la inversión y avanzar en la implementación de la Agenda 2030 para el Desarrollo Sostenible. Estas evaluaciones integrales son fundamentales a fin de racionalizar el uso de los tratamientos tributarios preferenciales y focalizarse en aquellos que sean más eficientes al promover la inversión necesaria para alcanzar estos objetivos.

Un paso esencial en ese sentido es la identificación de los tipos de incentivos y otros beneficios impositivos en cada país y la estimación del costo fiscal de esas rebajas tributarias. Al respecto se ha observado una preocupación creciente de los países por avanzar hacia una medición oficial y periódica de estas renuncias tributarias, así como mejorar la cantidad, calidad y periodicidad de la información publicada. Sin embargo, queda mucho camino por recorrer respecto de la evaluación de su impacto y efectividad para cumplir los objetivos para los cuales fueron creadas, como así también en relación con otros costos que generan.

El presente capítulo se estructura de la siguiente forma. En la sección A, se realiza una breve contextualización del tema y se analizan los potenciales beneficios y costos asociados a los gastos tributarios. En la sección B, se analiza su evolución, magnitud y composición. A continuación, en la sección C, se explora el vínculo entre los ODS y los tratamientos tributarios preferenciales. Por último, la sección D contiene algunas reflexiones finales y propuestas de política.

A. Contextualización de los gastos tributarios como instrumento de la política pública

Aunque los sistemas tributarios tienen como principal objetivo recaudar ingresos para el funcionamiento del Estado, proveer bienes y servicios públicos y financiar el gasto público social, entre otras acciones, es frecuente que los gobiernos usen la estructura tributaria para promover ciertos objetivos de política económica, entre otros el de incentivar el ahorro y la inversión, estimular el empleo o proteger la industria nacional, y promover o desincentivar consumos de ciertos bienes y servicios. En los casos en que se utilizan desgravaciones para perseguir esos objetivos, el sistema tributario cumple un rol similar al del gasto público, pero por la vía de la renuncia del Estado a la recaudación que le correspondería obtener de determinados contribuyentes o actividades. Esta renuncia es lo que se conoce como “gasto tributario”[1] (Agostini y Jorratt, 2013).

Según la OCDE (2004), un gasto tributario es una transferencia de recursos públicos realizada mediante reducciones de las obligaciones impositivas en relación con un marco de referencia, en vez de ser efectuada a través de un gasto público directo. En CIAT (2011), el gasto tributario se define como los recursos que el Estado deja de percibir debido a la existencia de incentivos o beneficios que reducen la carga tributaria directa o indirecta de determinados contribuyentes en relación con un sistema tributario de referencia, a fin de alcanzar ciertos objetivos de la política económica y social. En suma, se puede decir que existe gasto tributario cuando hay un desvío respecto al marco de referencia, una pérdida de recaudación, un beneficio para ciertos contribuyentes y una búsqueda de ciertos objetivos de política.

Como se puede apreciar en el cuadro IV.1, los gastos tributarios asumen diferentes formas, desde exenciones, deducciones, créditos y tasas reducidas hasta diferimientos impositivos y sistemas de depreciación acelerada[2]. Su variedad otorga a los responsables de la formulación de políticas un margen de maniobra significativo en la formulación de políticas públicas que contemplan la incorporación de un gasto tributario. Sin embargo, cabe mencionar que el impacto de estos instrumentos es heterogéneo, lo que da lugar a pérdidas tributarias diferentes y a distintos cambios en el comportamiento de los beneficiaros.

Cuadro IV.1

Tipología de gastos tributarios

Tipo de gasto tributario

Descripción

Ejemplos

Exenciones

Montos que se excluyen

de la base gravable

Exención de los servicios educativos (impuesto al valor agregado (IVA)); exención de las rentas de asociaciones civiles, cooperativas o entidades sin fines de lucro (impuesto a la renta de las personas jurídicas (IRPJ))

Deducción

Montos que se pueden rebajar o deducir de la base imponible

Deducción de ciertos gastos y donaciones benéficas para el cálculo de la base gravable del impuesto a la renta de las personas físicas (IRPF) o del IRPJ

Crédito

Montos que se deducen

del pago de impuestos

o permiten rebajarlos

Crédito por inversión en bienes de capital para el IRPJ

Tasas reducidas

Tasa menor a la tasa general aplicable a determinadas transacciones o sujetos

Tasa cero para productos de la canasta básica de consumo (IVA)

Diferimiento

Postergación del pago

de impuestos

Amortización acelerada para inversiones en capital fijo (IRPJ)

Fuente: Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL), sobre la base de Dirección de Presupuestos de Chile (DIPRES), “Medición y evaluación del gasto tributario”, 2012 [en línea] http://www.dipres.gob.cl/598/w3-article-94691.html.

Resulta importante aclarar que no todos los gastos tributarios corresponden a incentivos tributarios, ya que algunos pueden ser simplemente beneficios tributarios. Villela (2006) señala que todo incentivo implica un beneficio, pero no todo beneficio constituye un incentivo, aunque ambos den lugar a pérdidas de recaudación. Un incentivo tiene el objetivo de promover un cambio en el comportamiento de los agentes económicos, en tanto que un beneficio no tiene ese fin, ya que es solo una forma de apoyo financiero a los contribuyentes (como las deducciones de gastos personales en el impuesto sobre la renta).

A pesar del valor intrínseco de los objetivos que se persiguen, al igual que todos los instrumentos de la política pública, los gastos tributarios conllevan ciertas ventajas y desventajas. Aunque no existe un consenso en la literatura especializada, a la hora de considerar el uso de un gasto tributario se debe al menos evaluar tres puntos clave: ¿generan los gastos tributarios una asignación de recursos más eficiente?; ¿qué repercusiones tienen los gastos tributarios sobre la equidad horizontal y vertical del sistema tributario?, y ¿existe transparencia y se incluyen esas desgravaciones en el proceso presupuestario?

En primer lugar, ¿generan los gastos tributarios una asignación de recursos más eficiente? Una de las razones para justificar la intervención del Estado —ya sea mediante gastos tributarios, impuestos, gasto directo u otra herramienta de política pública— es la necesidad de corregir la asignación de recursos cuando existe alguna falla del mercado, como externalidades, asimetrías de información y economías de escala, entre otras. Bajo ese supuesto, la aplicación del gasto tributario daría lugar a una mejora de Pareto, ayudando a la economía a acercarse a su óptima asignación de recursos, lo que genera un beneficio neto para la sociedad. Por otra parte, un argumento que se suele esgrimir en favor de los gastos tributarios en comparación con una política de gasto público directo es que, en el caso de los primeros, el sector privado a través de la función del mercado puede determinar la óptima asignación de recursos.

Por ende, se puede justificar un tratamiento tributario preferencial sobre la base de que el gasto tributario maximizaría el aprovechamiento de externalidades positivas o minimizaría los efectos de externalidades negativas. Por ejemplo, las deducciones y créditos en el impuesto sobre la renta de empresas para inversiones en investigación y desarrollo (I+D) o los incentivos tributarios que buscan fomentar un cambio en la matriz productiva hacia procesos verdes de bajo carbono pueden generar beneficios no solamente dentro de la empresa (efecto microeconómico), sino también para la economía en su conjunto (efecto macroeconómico).

Sin embargo, la existencia de múltiples fallas del mercado pone en tela de juicio el argumento de que la intervención estatal mediante la política de incentivos tributarios (o de cualquier otro instrumento) lograría una asignación de los recursos más eficiente, dado que, cuando hay varias distorsiones, no es posible asegurar que la eliminación de una de ellas aumentaría el bienestar. Los mercados monopólicos u oligopólicos suelen producir resultados ineficientes, al tiempo que las asimetrías de información y la información incompleta limitan la capacidad de los agentes económicos de tomar decisiones que maximicen su utilidad. En este contexto es posible, incluso muy probable, que el tratamiento preferencial dé lugar a una asignación ineficiente de los recursos y por consiguiente genere un beneficio neto neutro, en el mejor de los casos, o negativo —dependiendo del costo asociado con ello— para la sociedad.

Dado lo anterior, para evaluar la eficiencia y eficacia de un gasto tributario es necesario señalar con claridad el objetivo buscado, los indicadores de impacto y el costo fiscal asociado con ese tratamiento tributario preferencial. En particular, los responsables de la formulación de políticas deben sopesar las ventajas y las desventajas del uso de un gasto tributario en comparación con un gasto público directo. Dependiendo del objetivo, esta última herramienta puede ser una manera más eficiente de asignar recursos. Lamentablemente, en América Latina y el Caribe este tipo de análisis no es muy común. Los estudios que incluyen un análisis de costo-beneficio son muy escasos en los países de la región y, en general, los trabajos existentes se centran en la estimación de la pérdida de recaudación o gasto tributario[3].

En segundo lugar, ¿qué efecto tienen los gastos tributarios sobre la equidad y sobre su justo aprovechamiento? En algunos casos, esos tratamientos tributarios preferenciales se justifican en nombre de una mejora en la progresividad del sistema tributario. En este sentido, los gastos tributarios buscan aminorar los efectos negativos de un impuesto sobre un grupo de contribuyentes de menores recursos, aunque no siempre dicha medida sea la forma más eficiente de cumplir ese objetivo. Esto se ve frecuentemente en el caso del impuesto sobre el valor agregado, en que se aplica una exención o una tasa cero a los productos de la canasta básica con el fin de apoyar a los hogares con menores ingresos (dado que sus gastos en estos productos representan un mayor porcentaje de su ingreso total que en el caso de otros)[4].

Sin embargo, en la práctica los gastos tributarios tienden a generar repercusiones negativas en relación con la equidad horizontal y vertical. En el primer caso, dado que los gastos tributarios favorecen a determinados sectores o actividades, pueden generarse diferentes cargas tributarias para contribuyentes similares. Por ejemplo, las empresas amparadas en un régimen de zonas francas están sujetas a una tributación menor que las empresas del régimen general. Del mismo modo, el tratamiento tributario diferenciado entre contribuyentes similares puede dar lugar a resultados perversos, creando situaciones en que la carga tributaria de una filial de una empresa multinacional sea más baja que la de una empresa nacional, a raíz de lo cual la industria nacional pierde competitividad.

Esos tratamientos preferenciales también pueden ocasionar una pérdida de progresividad y de equidad vertical, especialmente cuando afectan impuestos progresivos y de mayor impacto redistributivo, como el impuesto sobre la renta personal o los impuestos sobre el patrimonio. Un ejemplo muy común en la región es el tratamiento favorable para los ingresos de capital, con tasas reducidas para rentas percibidas de dividendos y otros instrumentos financieros. Dado que este tipo de ingresos se concentran en los deciles más altos de la distribución de ingreso, el gasto tributario lleva a una reducción en su tasa media efectiva, disminuyendo la progresividad del impuesto sobre la renta personal.

Otro factor clave está relacionado con la idea de que el gasto tributario es justo cuando su objetivo es mejorar la progresividad del sistema tributario. En teoría la gran mayoría de los contribuyentes pueden aprovechar las exenciones, deducciones y créditos que buscan favorecer el consumo de ciertos bienes y servicios o incentivar el ahorro y la inversión. Sin embargo, en la práctica no todas las personas necesariamente pueden sacar provecho de esos beneficios.

En tercer lugar, ¿cómo se dota de transparencia y se incluye en el proceso presupuestario el uso de un gasto tributario? Aunque los tratamientos tributarios preferenciales pueden conllevar ciertos beneficios en comparación con otros instrumentos de la política pública, los costos asociados con ellos, así como sus ventajas y desventajas, son de una forma u otra invisibles, tanto para los responsables de la formulación de políticas como para la sociedad en su conjunto (Burman y Phaup, 2011). Dado que esas políticas no suelen quedar sujetas a los mismos mecanismos de control y evaluación a los que se someten los gastos directos (no están incluidas en el presupuesto y generalmente se renuevan automáticamente cada año), ello resta transparencia y posibilidad de rendición de cuentas a la política fiscal, al tiempo que hace más difícil discriminar a los beneficiarios que en el caso de las políticas de gastos o subsidios directos.

En este contexto, la incorporación de los gastos tributarios dentro del presupuesto general del Estado aumentaría el control y la rendición de cuentas de los gastos tributarios (Villela, Lemgruber y Jorratt, 2009). Un paso más allá sería una integración completa, clasificando los gastos tributarios como gastos públicos, a fin de maximizar la eficiencia y la eficacia de la asignación de recursos a los diferentes fines del gobierno (Swift, 2006). Ambos casos exigen un esfuerzo considerable en la cuantificación de los gastos tributarios y sus beneficiarios para lograr mayor transparencia entre los diferentes instrumentos de la política pública.

Otra faceta de la transparencia que requiere evaluación es si los contribuyentes saben que un beneficio tributario existe y, si es así, cómo sacar provecho de él para el cálculo de su obligación tributaria. En este caso, la falta de transparencia de los gastos tributarios podría ocasionar efectos perversos, en el sentido que los objetivos de una política —por ejemplo, el fomento de la inversión en la educación de ciertos grupos de la población— no se materializan porque los contribuyentes no conocen y no aprovechan el beneficio. En cambio, los contribuyentes que cuentan con asesores tributarios podrían captar la mayoría del valor de ese beneficio.

En la misma línea, la opacidad que suele existir con respecto a los gastos tributarios inhibe su evaluación social, especialmente cuando los votantes o contribuyentes no tienen claro el costo fiscal de un tratamiento tributario preferencial contenido en una determinada política de desgravación. En este caso, puede resultar que ellos aprueben una medida que va en contra de sus intereses económicos y sociales (Burton y Sadiq, 2013).

Los gastos tributarios también abrirían espacio para la evasión y la elusión fiscal. Esto refleja la habilidad de ciertos contribuyentes —quienes pueden aprovechar los servicios de asesoramiento tributario— para manipular el sistema tributario encontrando maneras de aprovechar el arbitraje fiscal. Al mismo tiempo, la mayor complejidad de la estructura tributaria como consecuencia de la aplicación de los gastos tributarios dificultaría la fiscalización de los contribuyentes por parte de las autoridades tributarias, lo que generaría oportunidades para evitar el pago de impuestos (Slemrod, 1989).

B. Evolución, magnitud y composición de los gastos tributarios

La evolución de los gastos tributarios en la región ha sido dispar, como reflejo de la diversidad de los marcos tributarios y de las políticas públicas vinculadas con temas claves como el bienestar social e incentivos a la inversión. Según se observa en el gráfico IV.1, el promedio de los gastos tributarios de los 13 países de América Latina considerados se ha mantenido relativamente estable entre 2013 y 2017 en un 3,7% del PIB[5]. No obstante, en el grupo de países conformado por Centroamérica, México y la República Dominicana se observa una creciente incidencia de estas renuncias fiscales durante el período, con un aumento de los gastos tributarios del 4,1% del PIB en 2014 al 4,3% del PIB en 2017. En cambio, los gastos tributarios de los países de América del Sur, en promedio, no muestran grandes cambios durante este período.

Gráfico IV.1

América Latina (13 países): evolución de los gastos tributarios, 2013-2017a

(En porcentajes del PIB)

Fuente: Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL), sobre la base de cifras oficiales.

Nota: Promedios simples.

a Argentina, Bolivia (Estado Plurinacional de), Brasil, Chile, Colombia, Costa Rica, Ecuador, El Salvador, Guatemala, México, Perú, República Dominicana y Uruguay.

b Costa Rica, El Salvador, Guatemala, México y República Dominicana.

c Argentina, Bolivia (Estado Plurinacional de), Brasil, Chile, Colombia, Ecuador, Perú y Uruguay.

Sin embargo, resulta importante destacar la heterogeneidad de situaciones entre los países de cada grupo, que explica en gran parte la evolución observada en los agregados (véase el gráfico IV.2). Esto se advierte más claramente en el grupo conformado por Centroamérica, México y la República Dominicana, donde el aumento del promedio de los gastos tributarios observado entre 2015 y 2017 se debe a incrementos en Costa Rica (del 4,9% del PIB en 2015 al 5,5% del PIB en 2017) y México (del 2,9% del PIB en 2015 al 3,9% del PIB en 2017). En el caso de Costa Rica este incremento es resultado de mayores ingresos no percibidos debido a la exoneración de rentas generadas en zonas francas. En tanto, el aumento en México se debe en parte a los estímulos fiscales asociados al impuesto especial sobre producción y servicios (IEPS) aplicables a los combustibles para vehículos automotores. Por otra parte, los decrementos observados en Guatemala y la República Dominicana no fueron suficientes para contrarrestar esta tendencia. La estabilidad relativa de los gastos tributarios en América del Sur se constata en el gráfico IV.2, donde puede observarse que la mayoría de los países no experimentaron cambios entre los años señalados. Sin embargo, resulta interesante subrayar el caso de Chile, donde la renuncia fiscal ha bajado en los últimos años, principalmente debido a menores sacrificios fiscales relacionados con el impuesto sobre la renta de las personas físicas.

Las cifras del gráfico IV.2 también ponen en evidencia la alta variedad en cuanto a la magnitud del costo asociado con estos tratamientos tributarios preferenciales. Por un lado, destacan los casos de Bolivia (Estado Plurinacional de) y Colombia, países en que los gastos tributarios se ubican por debajo de 2,0 puntos porcentuales del PIB. Por otro lado, estas renuncias fiscales son muy significativas en el Brasil (4,1% del PIB en 2017), Costa Rica (5,5% del PIB), el Ecuador (4,7% del PIB), la República Dominicana (6,2% del PIB) y el Uruguay (6,4% del PIB). En Jamaica, los gastos tributarios se ubican en un 3,6% del PIB en 2016, en línea con el promedio de los países de América Latina.

Con respecto a la estructura de los gastos tributarios según impuestos específicos, en el gráfico IV.3 se muestra claramente el predominio de los tratamientos preferenciales para el impuesto al valor agregado (IVA). La renuncia fiscal asociada con este impuesto supera los 2 puntos porcentuales del PIB en cinco países, Costa Rica, el Ecuador, Honduras, la República Dominicana y el Uruguay. Además, en otros ocho países este gasto tributario se ubica por encima de 1 punto porcentual del PIB (sin llegar a 2 puntos porcentuales). En cambio, en Chile y el Paraguay el tamaño de los recursos no percibidos por tratamientos preferenciales del IVA se ubica entre el 0,8% y el 0,9% del PIB.

Gráfico IV.2

América Latina y el Caribe (14 países): gastos tributarios, 2015 y 2017a

(En porcentajes del PIB)

Fuente: Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL), sobre la base de cifras oficiales.

a Las cifras de Bolivia (Estado Plurinacional de), El Salvador y Jamaica corresponden a 2015 y 2016.

b No se incluye el gasto tributario asociado con el IVA. Está sobreestimado, dado que considera exclusiones que no generan pérdida efectiva de recaudación, puesto que las particularidades de la legislación impositiva no permiten que el IVA se aplique a ciertos casos. Si se incluyen únicamente aquellos bienes y servicios factibles de ser gravados con el IVA, el gasto tributario en este impuesto se reduce a la mitad.

Gráfico IV.3

América Latina y el Caribe (16 países): composición de los gastos tributarios, alrededor de 2018

(En porcentajes del PIB)

Fuente: Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL), sobre la base de cifras oficiales.

a No se incluye el gasto tributario asociado con el IVA. Está sobreestimado, dado que considera exclusiones que no generan pérdida efectiva de recaudación, puesto que las particularidades de la legislación impositiva no permiten que el IVA se aplique a ciertos casos. Si se incluyen únicamente aquellos bienes y servicios factibles de ser gravados con el IVA, el gasto tributario en este impuesto se reduce a la mitad.

Adicionalmente, es útil examinar las principales transacciones que se benefician de tratamientos preferenciales en los países en que el gasto tributario asociado con el IVA supera los 2 puntos porcentuales del PIB. En primer lugar, se constata que las deducciones, exenciones y tasas reducidas para los productos básicos constituyen la renuncia fiscal más importante en el caso de este impuesto. Costa Rica es un caso llamativo, en que este gasto tributario llega al 89,6% del total para el IVA. En segundo lugar, destaca la importancia de las renuncias fiscales vinculadas a gastos de educación y salud, particularmente en el Ecuador y el Uruguay. Si bien los tratamientos preferenciales para el consumo de estos bienes y servicios parecen estar justificados por razones de equidad, en la realidad su impacto es más complejo y requiere una evaluación detallada (véase el recuadro IV.1).

Destaca también la magnitud de la renuncia fiscal asociada con el impuesto sobre la renta en la región. En Chile, Costa Rica, el Ecuador y el Uruguay estos tratamientos preferenciales equivalen a más de 2 puntos porcentuales del PIB. Estos países son seguidos por un grupo conformado por el Brasil, Colombia, El Salvador, Honduras y México, donde estas renuncias fiscales se ubican por encima de 1 punto porcentual del PIB. Finalmente, los gastos tributarios asociados con este impuesto en Bolivia (Estado Plurinacional de), Jamaica, el Paraguay y el Perú son mínimos.

En contraste con el caso del impuesto al valor agregado, los beneficios tributarios para el impuesto sobre la renta en las economías en que estos superan los 2 puntos porcentuales del PIB exhiben un alto nivel de especificidad en cada país. En Chile, la mayoría de los gastos tributarios asociados con este impuesto se relacionan con tratamientos preferenciales para las rentas empresariales retenidas y rentas de inversión de los fondos de pensiones. En Costa Rica destaca la exoneración de rentas de ciertas actividades en zonas francas, así como ciertos beneficios tributarios para personas físicas (exención del aguinaldo o decimotercer mes, de la retención de intereses y de las ganancias patrimoniales). En el Uruguay, la renuncia fiscal en el caso de este impuesto corresponde en gran medida a la exoneración del impuesto sobre la renta corporativa por actividades en zonas francas, así como a la exoneración de los intereses generados en las cuentas de ahorro jubilatorio para el impuesto sobre la renta personal.

En general, es importante destacar que los gastos tributarios asociados con el impuesto sobre la renta personal en la región conllevan significativos impactos sobre la equidad. Por un lado, un número considerable de las deducciones y créditos están dirigidos a reducir la carga tributaria sobre los ingresos provenientes de pensiones, prestaciones de la seguridad social e ingresos asociados con otros beneficios, como los aguinaldos, todos elementos del ingreso personal que suelen asociarse con fines sociales. Por otro lado, debido a que las economías de la región se caracterizan por un elevado nivel de informalidad y a que la gran mayoría de la población no está sujeta al pago del impuesto sobre la renta personal, este beneficio se concentra en un grupo más reducido de trabajadores. En este contexto, no es fácil predecir la eficacia o eficiencia de esta renuncia fiscal, lo que confirma la importancia de llevar a cabo evaluaciones que contemplen el impacto total del esfuerzo público en este ámbito.

Como se destacó anteriormente, los gastos tributarios pueden entenderse como una política de gasto que se aplica a través del sistema tributario, fuera del proceso presupuestario regular (Swift, 2006; Villela, Lemgruber y Jorratt, 2009). Desde esta perspectiva, resulta interesante examinar el importe de estas renuncias fiscales en relación con el gasto presupuestario de los países de la región. A pesar de los problemas de comparabilidad entre países, las cifras presentadas en el gráfico IV.4 muestran que los gastos tributarios equivalen a una cuarta parte o más de los gastos presupuestarios en Costa Rica, Honduras y la República Dominicana. Por lo tanto, si los gastos tributarios se consideraran como parte de la política de gasto público, ello significaría que una proporción considerable de este gasto no se ajustaría al proceso regular de control y de evaluación de la eficiencia y la eficacia que normalmente se exige de los gastos públicos presupuestarios.

De acuerdo con esta construcción, si los gastos tributarios se consideran como un esfuerzo adicional de gasto por parte del sector público, el gasto total estaría por encima de los valores que suelen emplearse cuando se analiza el gasto público de los países de la región. En promedio, este esfuerzo total sería un 17% mayor que el gasto presupuestario. Resulta interesante observar que, a pesar de los problemas metodológicos, esto implica no solamente un cambio en el nivel del gasto público total, sino también un cambio en el orden de los países según el importe de su esfuerzo público. En este sentido, destacan los casos del Brasil, Costa Rica, el Ecuador, Honduras, Jamaica, la República Dominicana y el Uruguay cuando se incluyen sus respectivos gastos tributarios (véase el gráfico IV.5).

Recuadro IV.1

Incidencia de los tratamientos especiales del IVA para los gastos de educación y salud en México

A la hora de evaluar un gasto tributario se deben considerar varios factores. Uno de ellos es su impacto sobre la equidad y el bienestar de la población, debido a que la aplicación de un tratamiento preferencial no necesariamente tiene una incidencia similar para toda la población. En el caso de los gastos tributarios para el IVA asociados con el consumo de servicios de educación y de salud existen ciertas indicaciones de que el beneficio de estas renuncias fiscales está concentrado en un grupo específico de la sociedad.

Estimaciones de la Secretaría de Hacienda y Crédito Público (SHCP) de México revelan que el importe del gasto tributario para el consumo de educación y de salud está altamente concentrado en los deciles más altos de la distribución del ingreso. Como se puede apreciar el siguiente gráfico, en el caso de los servicios de educación se estima que el decil de mayores ingresos del país concentra el 29% del beneficio de este gasto tributario. Del mismo modo, este decil aprovecha el 34% de la exención para el consumo de servicios de salud. A pesar de que el importe de estas exenciones para los servicios de educación y de salud es relativamente pequeño (un 0,13% del PIB y un 0,01% del PIB, respectivamente), el beneficio de este tratamiento preferencial se concentra en el último decil de la distribución del ingreso.

México: distribución de los gastos tributarios para el IVA vinculados con los servicios de educación y salud y el consumo de alimentos, por deciles de ingresos, 2018

(En porcentajes)

Fuente: Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL), sobre la base de Secretaría de Hacienda y Crédito Público (SHCP), “Presupuesto de Gastos Fiscales 2018”, Ciudad de México, 2018.

Estas estimaciones también revelan una distribución más igualitaria del beneficio asociado con la tasa del 0% aplicada al consumo de alimentos. De todas formas, el decil de mayores ingresos concentra un 14% del total de este beneficio. Como se muestra en el gráfico, el importe de este gasto tributario para los otros deciles —salvo los primeros— representa alrededor del 10% del total. Cabe mencionar que los deciles de menores ingresos aprovechan menos este beneficio (en un 4% y un 7% del total, respectivamente).

Estos hallazgos ponen en evidencia las dificultades de evaluar el impacto de los gastos tributarios sobre la equidad y el bienestar. Resulta importante analizar en este caso cuáles fueron los objetivos de estos gastos tributarios y cómo se relacionan con los objetivos del conjunto de políticas públicas. Como se afirmó anteriormente, para efectuar un análisis global se requeriría que los países adoptaran medidas, como la creación de presupuestos de gastos tributarios, que incorporaran análisis de incidencia con el fin de establecer si estos gastos tributarios son los mecanismos más eficientes para lograr los objetivos de la política pública.

Fuente: Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL), sobre la base de cifras oficiales.

Gráfico IV.4

América Latina (16 países): gastos tributarios como proporción de los gastos presupuestarios de los gobiernos centrales, 2017a

(En porcentajes)

Fuente: Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL), sobre la base de cifras oficiales.

Nota: Las cifras de Bolivia (Estado Plurinacional de) y el Perú corresponden al gobierno general y las de México al sector público federal.

a Las cifras de Bolivia (Estado Plurinacional de), El Salvador y Panamá corresponden a 2016.

b No se incluye el gasto tributario asociado con el IVA. Está sobreestimado, dado que considera exclusiones que no generan pérdida efectiva de recaudación, puesto que las particularidades de la legislación impositiva no permiten que el IVA se aplique a ciertos casos. Si se incluyen únicamente aquellos bienes y servicios factibles de ser gravados con el IVA, el gasto tributario en este impuesto se reduce a la mitad.

Gráfico IV.5

América Latina y el Caribe (17 países): gastos tributarios y gastos presupuestarios de los gobiernos centrales, 2017a

(En porcentajes del PIB)

Fuente: Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL), sobre la base de cifras oficiales.

Nota: Las cifras de Bolivia (Estado Plurinacional de) y el Perú corresponden al gobierno general y las de México al sector público federal.

a Las cifras de Bolivia (Estado Plurinacional de), El Salvador, Jamaica y Panamá corresponden a 2016.

b No se incluye el gasto tributario asociado con el IVA. Está sobreestimado, dado que considera exclusiones que no generan pérdida efectiva de recaudación, puesto que las particularidades de la legislación impositiva no permiten que el IVA se aplique a ciertos casos. Si se incluyen únicamente aquellos bienes y servicios factibles de ser gravados con el IVA, el gasto tributario en este impuesto se reduce a la mitad.

C. Los gastos tributarios y los Objetivos de Desarrollo Sostenible

Los gastos tributarios orientados a promover la inversión podrían servir como una herramienta para impulsar el cumplimiento de los Objetivos de la Agenda 2030. En el cuadro IV.2 se establece una vinculación entre distintos ODS y diferentes opciones de beneficios o incentivos tributarios que ofrecen los países de la región y que podrían reorientarse a impulsar Objetivos de la Agenda 2030. Sin embargo, esto no quiere decir que ese instrumento sea eficiente para alcanzar dicho Objetivo o que no existan instrumentos alternos que puedan hacerlo de manera más eficaz, por lo cual se deben realizar las correspondientes evaluaciones costo-beneficio. Además, la evaluación acerca de la contribución de la política fiscal para cumplir los ODS debe hacerse de forma integral, considerando las políticas de ingresos y gastos públicos y los incentivos tributarios.

Algunos tratamientos impositivos preferenciales en ciertos países tienen por objeto disminuir las brechas de género (ODS 5). Por ejemplo, el programa Empresa Ciudadana del Brasil concede un crédito en el impuesto sobre la renta por el total de la remuneración pagada a las empleadas o empleados durante los 60 días de prórroga de la licencia por maternidad o los 15 días de prórroga de la licencia por paternidad. En Colombia existe un crédito fiscal por las contribuciones sobre las nóminas para las empresas que contraten ciertos trabajadores, entre los que se incluye a las mujeres de más de 40 años de edad que no hayan sido contratadas legalmente en el ejercicio anterior.

Además, varios países de la región otorgan incentivos tributarios que buscan fomentar el empleo y la capacitación de los trabajadores, los cuales deberían ser evaluados para determinar si son eficaces en función del costo a la hora de contribuir a crear puestos de trabajo decentes (ODS 8). Por ejemplo, en Jorratt (2010), mediante una evaluación costo-beneficio de la deducción por incremento neto de empleo en el Ecuador[6], se determina que el incentivo no es claramente eficaz en función del costo y se propone reemplazarlo por una adecuada capacitación de la fuerza laboral.

Otros incentivos tributarios tienen por objetivo estimular la inversión y el crecimiento económico y podrían estar en línea con el ODS 8. Sin embargo, los estudios empíricos disponibles[7] para los países de América Latina y el Caribe, así como otros países en desarrollo, muestran que por lo general los incentivos tributarios han ejercido una influencia limitada en las decisiones de inversión de las empresas, siendo más relevantes otros elementos relacionados con la estabilidad política y económica, la seguridad jurídica, la disponibilidad de mano de obra calificada, la calidad de las instituciones, el nivel de infraestructura y la apertura comercial, entre otros.

Cuadro IV.2

Gastos tributarios y su vinculación con los Objetivos de Desarrollo Sostenible

Objetivo de Desarrollo Sostenible

Ejemplos de políticas de beneficios o incentivos tributarios

Incentivos a la participación laboral de la mujer y valoración del trabajo de cuidado. Ejemplos: el Brasil (crédito en el impuesto sobre la renta (ISR) de empresas por la remuneración de empleadas y empleados que prorrogan la licencia por maternidad o paternidad) y Colombia (crédito fiscal por contribuciones si se contrata a mujeres desempleadas mayores de 40 años)

Incentivos que reducen el costo de la inversión para la generación de energía renovable (depreciación acelerada, deducciones o créditos fiscales) o promueven su utilización (Argentina, Chile, Colombia, Ecuador, México, Panamá, Perú, República Dominicana y Uruguay)a

Incentivos al empleo: créditos por aportes a la seguridad social o deducciones adicionales en el ISR por contratar a ciertos trabajadores como personas mayores, personas con discapacidad, jóvenes o trabajadores de ciertas zonas o sectores, entre otros (Argentina, Colombia, Ecuador, El Salvador, México, Panamá, Uruguay)

Créditos o deducciones incrementadas por gastos en capacitación de los trabajadores (Brasil, Costa Rica, Ecuador y Uruguay)

Incentivos a la inversión: créditos o deducciones por inversión en maquinaria, equipos y otros bienes de capital (Chile, Colombia, Costa Rica, Ecuador, México, Panamá, República Dominicana y Uruguay) y regímenes de depreciación acelerada de los activos (Argentina, Brasil, Chile, Colombia, Costa Rica, Ecuador, México, Nicaragua, Panamá, Perú y Uruguay)

Incentivos para las micro, pequeñas y medianas empresas (Argentina, Chile, Colombia, Ecuador, México, Uruguay)

Créditos o deducciones en el ISR por gastos en investigación y desarrollo o innovación tecnológica (Brasil, Chile, Colombia, Ecuador, México, Perú y Uruguay)

Incentivos tributarios a la inversión en proyectos tecnológicos como biotecnologías, desarrollo de software o tecnologías de la información y las comunicaciones (TIC), entre otros (Argentina, Brasil, Ecuador, Panamá, Paraguay y Uruguay)

Deducciones o créditos por inversión en infraestructura pública (Panamá y Perú)

Revisión y racionalización de los gastos tributarios en el impuesto sobre la renta personal y en los impuestos sobre el patrimonio

Incentivos para vehículos eléctricos (México, Paraguay y Uruguay)

Incentivos para instalaciones para personas con discapacidad (México)

Deducciones o créditos por inversiones para la producción limpia (Colombia, Ecuador y Uruguay)

Incentivos a plantaciones forestales (Argentina, Chile, Colombia, Ecuador, Nicaragua, Panamá y Uruguay)

Eliminación gradual de los incentivos tributarios dirigidos a los combustibles fósiles

Incentivos para opciones con bajas emisiones de carbono, como vehículos eléctricos, iluminación led o paneles solares, entre otras (Chile, México, Paraguay y Uruguay)

Incentivos fiscales para la adopción de tecnologías limpias (Colombia, Ecuador, Uruguay)

Mejora de la gobernanza y la rendición de cuentas de los incentivos tributarios: mayor transparencia a través de la publicación detallada de los gastos tributarios durante el proceso presupuestario anual; revisiones periódicas basadas en evaluaciones costo-beneficio; incorporación de los incentivos al proceso legislativo, especialmente en las leyes tributarias

Mayor movilización de recursos internos a través de la eliminación de incentivos tributarios que no sean eficaces en función del costo (evitar el uso de exoneraciones temporales de impuestos y otras exenciones)

Coordinación regional para mitigar la competencia fiscal internacional

Establecimiento de normas comunes entre los países para la estimación y presentación de informes de gastos tributarios y su evaluación

Fuente: Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL), sobre la base de la legislación de los países; FMI (Fondo Monetario Internacional) y otros, “Opciones para el uso eficaz y eficiente de los incentivos fiscales a la inversión en países de ingreso bajo”, 2015 [en línea] https://www.imf.org/external/spanish/np/g20/pdf/101515s.pdf; y Green Fiscal Policy Network, “Fiscal Policies and the SDGs”, 2016 [en línea] http://www.greenfiscalpolicy.org/wp-content/uploads/2016/05/Fiscal-Policies-and-the-SDGs-Briefing-note.pdf.

a Los demás países también ofrecen incentivos a la generación o utilización de energías renovables, pero bajo la forma de tasas reducidas, exenciones o exoneraciones temporales de impuestos (Bolivia (Estado Plurinacional de), Brasil, Costa Rica, El Salvador, Guatemala, Honduras, Nicaragua y Paraguay).

Por otra parte, no todos los tratamientos impositivos especiales son igualmente eficaces para fomentar la inversión. Por ejemplo, son muchos los países de bajos ingresos que recurren a costosas exoneraciones temporales de impuestos y exenciones del impuesto sobre la renta para atraer la inversión, cuando los créditos fiscales por inversiones y la amortización acelerada generan más inversión por cada dólar gastado (FMI y otros, 2015). En este sentido, ocho países de la región ofrecen algún tipo de crédito tributario o deducción adicional por inversión en maquinaria, equipos y otros bienes de capital, en tanto que varios cuentan con regímenes de depreciación acelerada, aunque generalmente están disponibles para determinados sectores que se busca promover.

En la Agenda 2030 se destaca que una forma importante de facilitar el desarrollo sostenible es a través de la inversión en infraestructura y la promoción de la inversión en investigación e innovación científicas (el ODS 9 insta a “construir infraestructuras resilientes, promover la industrialización inclusiva y sostenible y fomentar la innovación”). Tal como se aprecia en el cuadro IV.2, son varios los países que ofrecen rebajas tributarias a través de créditos o deducciones en el impuesto sobre la renta que están vinculadas con los gastos en investigación y desarrollo o innovación tecnológica, como así también incentivos específicos para áreas relacionas con la biotecnología, el desarrollo de software, las tecnologías de la información y las telecomunicaciones (TIC), y la inversión en infraestructura pública.

No obstante, la inversión y el crecimiento económico no son suficientes para alcanzar los ODS, ya que el crecimiento debe ser inclusivo y estimular la economía sin dañar el medio ambiente, es decir, se deben considerar las tres dimensiones del desarrollo sostenible: económica, social y ambiental. En el plano social, la revisión y racionalización de los gastos tributarios en el impuesto sobre la renta personal y en los impuestos sobre el patrimonio puede dotar de mayor progresividad y efecto redistributivo a los impuestos y así contribuir a reducir la desigualdad (ODS 10).

En la dimensión ambiental, las políticas de incentivos tributarios en nueve países de la región incluyen instrumentos que reducen el costo de la inversión para la generación de energía renovable y promueven su utilización (acciones relacionadas con el ODS 7); además, algunos ofrecen incentivos para el uso de vehículos eléctricos con el fin de mejorar la calidad del aire en las ciudades (lo que contribuye al cumplimiento del ODS 11) o fomentan el consumo de otros bienes y servicios con bajas emisiones de carbono (como dispositivos de iluminación led y paneles solares); también se otorgan incentivos para plantaciones forestales y para la adopción de tecnologías limpias (acciones relacionadas con los ODS 12 y 13). Por ejemplo, en Colombia las empresas que realicen inversiones en control, conservación y mejoramiento del medio ambiente tienen derecho a descontar del impuesto sobre la renta el 25% de las inversiones realizadas. En el Ecuador se permite una doble deducción por la depreciación de maquinarias, equipos y tecnologías destinadas a la implementación de mecanismos de producción limpia, generación de energía de fuente renovable, reducción del impacto ambiental de la actividad productiva y reducción de emisiones de gases de efecto invernadero. En el Uruguay, los proyectos de inversión promovidos que utilicen tecnologías limpias pueden acceder a un mayor crédito fiscal en el impuesto a la renta de las actividades económicas. Además, los países de la región deben realizar un esfuerzo por reducir y eliminar gradualmente los gastos tributarios que sean dañinos para el medio ambiente, como los incentivos tributarios dirigidos a apoyar la producción y el consumo de combustibles fósiles y otras medidas que promuevan un uso no sostenible de los recursos naturales.

Por otro lado, la eficacia de la política de incentivos tributarios para cumplir los objetivos propuestos depende, en gran medida, de una buena gobernanza en su diseño, implementación y gestión, en que los aspectos relacionados con la transparencia y la rendición de cuentas adquieren particular importancia. La publicación y discusión de informes detallados de gastos tributarios durante el proceso presupuestario anual, la realización de evaluaciones costo-beneficio y la incorporación de los incentivos al proceso legislativo pueden contribuir a promover sociedades justas, pacíficas e inclusivas (en consonancia con el ODS 16).

Asimismo, a partir de las evaluaciones costo-beneficio, se podría revisar y racionalizar el uso de los tratamientos tributarios preferenciales, focalizarse en aquellos más eficientes para cumplir esta ambiciosa Agenda y reducir o eliminar gradualmente los demás. La eliminación de incentivos tributarios que no sean eficaces en función del costo permitiría fortalecer la movilización de recursos internos, lo que se vería reforzado con una mayor cooperación tributaria regional que evite la competencia fiscal internacional (acciones relacionadas con el ODS 17).

En definitiva, si bien existe una amplia gama de incentivos que están alineados con los ODS, resulta clave que estos sean evaluados integralmente, de forma tal de determinar si los beneficios atribuibles al incentivo tributario superan a sus costos. En el caso de los beneficios, solo hay que considerar aquellos que realmente sean atribuibles al incentivo, como el aumento de la recaudación debido a una mayor producción o consumo en respuesta al incentivo y los beneficios económicos y sociales que genere. Entre los costos de los incentivos se deben incluir, por ejemplo, la pérdida de recaudación por inversiones o acciones que se habrían realizado incluso sin los incentivos, los mayores costos de cumplimiento y de administración tributaria, el posible abuso del incentivo que genera un aumento de la evasión, las distorsiones económicas, los efectos distributivos y las variables macroeconómicas. Además, esta evaluación debe realizarse de manera integral y tener en cuenta los demás instrumentos de la política fiscal que puedan contribuir de una manera eficiente a la consecución de los ODS, como así también las interacciones entre ellos.

Por último, es importante destacar que el principal vínculo entre el sistema tributario y los ODS es la recaudación de ingresos tributarios, siendo la racionalización de los gastos tributarios una herramienta importante para fortalecer la recaudación. La disponibilidad de mayores recursos internos es clave para el financiamiento de las acciones necesarias para alcanzar el desarrollo sostenido, inclusivo y en armonía con el medio ambiente.

D. Conclusiones y desafíos

La Agenda 2030 para el Desarrollo Sostenible establece una visión transformadora hacia la sostenibilidad económica, social y ambiental y presenta una oportunidad histórica para América Latina y el Caribe, ya que incluye temas altamente prioritarios para la región, como la erradicación de la pobreza extrema, la reducción de la desigualdad en todas sus dimensiones, un crecimiento económico inclusivo con trabajo decente para todos, ciudades sostenibles y cambio climático, entre otros (Naciones Unidas, 2018).

Esta Agenda requiere de una política activa de inversión en pro del logro de las metas allí acordadas. Por ello, la existencia de múltiples objetivos de política y de recursos limitados hace necesario que los países evalúen de manera periódica la equidad, la eficiencia y la eficacia de la acción fiscal. Esto exige una evaluación holística de la interacción entre los diferentes instrumentos de política pública con el fin de impulsar la inversión para el desarrollo sostenible e inclusivo.

La orientación de los gastos tributarios hacia la inversión podría contribuir a alcanzar los ODS. Sin embargo, el uso de esta herramienta debe evaluarse a través de análisis de costo-beneficio y considerando su interacción con las políticas tributarias y los programas de gasto público. Estas evaluaciones podrán determinar si existe justificación para el establecimiento o mantenimiento de estos tratamientos tributarios preferenciales o si es conveniente su reemplazo por otras medidas más eficientes y eficaces. Esto último es fundamental, dado que no hay que olvidar que el principal vínculo entre la movilización de recursos internos y los ODS es la recaudación tributaria destinada al financiamiento del gasto público necesario para lograr esta visión de desarrollo sostenible, inclusivo y en armonía con el medio ambiente.

Asimismo, es importante destacar que existen otros elementos externos al sistema tributario que condicionan la efectividad de la política tributaria para cumplir las metas propuestas, como la calidad de las instituciones y la estabilidad económica, política y social, entre otras. A su vez, tal como se mencionó a lo largo del capítulo, los gastos tributarios producen otros efectos nocivos: además de la pérdida de recaudación para el Estado, también vuelven más complejos los sistemas tributarios, incrementan los costos de administración y cumplimiento, crean espacios para la evasión y la elusión, al tiempo que restan transparencia a la política fiscal y distorsionan la asignación de recursos.

Las evaluaciones de costo-beneficio no solo son importantes para decidir la continuidad de cada gasto tributario o su eventual limitación o eliminación, sino que proporcionan mayor transparencia a la política fiscal, al tiempo que contribuyen a mejorar la eficiencia y la equidad de los sistemas tributarios. Para ello es fundamental fortalecer los marcos institucionales de modo tal que los países publiquen de manera periódica, oportuna y detallada los costos, beneficios esperados, principales beneficiarios y objetivos de los gastos tributarios.

Además de llevar a cabo evaluaciones de costo-beneficio de forma sistemática, es importante disponer de mecanismos de control y rendición de cuentas de los gastos tributarios, así como propiciar una mayor participación ciudadana y coordinación entre las distintas instituciones de gobierno involucradas. Los gastos tributarios deberían estar sujetos a procesos legislativos, deberían incluirse sus informes en la discusión del presupuesto de cada año y presentarse de manera tal que se facilite su comparación con otros gastos presupuestarios.

Esta coordinación no solo debe tener lugar en el ámbito nacional, sino que se debe avanzar hacia una mayor cooperación y coordinación internacional. Los países de la región podrían aunar esfuerzos para avanzar hacia la adopción de pactos sobre el uso y la transparencia de los incentivos fiscales, fortalecer la cooperación tributaria regional y evitar la competencia fiscal nociva, que lleva a los países a terminar con ingresos tributarios más bajos y limita así la movilización de recursos internos para lograr los ODS.

La ruta propuesta en la Agenda 2030 supone un desafío y una oportunidad para los países de América Latina y el Caribe en todos los ámbitos de la política pública. Específicamente en el área de la política tributaria, implica fortalecer la recaudación tributaria, en especial en aquellos impuestos más progresivos y con mayor impacto redistributivo, como así también reforzar los mecanismos para controlar la elusión y la evasión fiscal tanto nacional como internacional, donde la revisión y racionalización de los gastos tributarios que conllevan la erosión de las bases imponibles es un aspecto fundamental. De esa forma, los países podrían movilizar recursos adicionales para implementar las políticas públicas tendientes a alcanzar el desarrollo sostenible en sus dimensiones económica, social y ambiental.

Bibliografía

Agostini, C. e I. Jalile (2009), “Efectos de los impuestos corporativos en la inversión extranjera en América Latina”, Latin American Research Review, vol. 44, Nº 2.

Agostini, C. y M. Jorratt (2013), “Política tributaria para mejorar la inversión y el crecimiento en América Latina”, serie Macroeconomía del Desarrollo, Nº 130 (LC/L.3589), Santiago, Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL).

Artana, D. (2015), “La eficacia de los incentivos fiscales: el caso de las zonas francas de exportación de Costa Rica, El Salvador y República Dominicana”, ¿Socios o acreedores?: atracción de inversión extranjera y desarrollo productivo en Mesoamérica y República Dominicana, S. Auguste, M. Cuevas y O. Manzano (eds.), Washington D.C., Banco Interamericano de Desarrollo (BID).

Banco Mundial (2012), El gasto tributario en Colombia: una propuesta de evaluación integral y sistémica de este instrumento de política pública, Bogotá.

Burman, L. y M. Phaup (2011), “Tax expenditures, the size and efficiency of government, and implications for budget reform”, NBER Working Paper, Nº 17268, Cambridge, National Bureau of Economic Research (NBER).

Burton, M. y K. Sadiq (2013), “The politics of tax expenditure management”, Tax Expenditure Management: A Critical Assessment, Cambridge, Cambridge University Press.

CEPAL (Comisión Económica para América Latina y el Caribe) (2018), La ineficiencia de la desigualdad (LC/SES.37/3-P), Santiago.

CIAT (Centro Interamericano de Administraciones Tributarias) (2011), Manual de buenas prácticas en la medición de los gastos tributarios: una experiencia iberoamericana, Panamá.

DIPRES (Dirección de Presupuestos) (2012), “Medición y evaluación del gasto tributario” [en línea] http://www.dipres.gob.cl/598/w3-article-94691.html.

Dirección General de Política Tributaria (2018), “Gasto tributario de Honduras: período 2017”, Secretaría de Finanzas.

FMI (Fondo Monetario Internacional) y otros (2015), “Opciones para el uso eficaz y eficiente de los incentivos fiscales a la inversión en países de ingreso bajo” [en línea] https://www.imf.org/external/spanish/np/g20/pdf/101515s.pdf.

____(2011), “Supporting the development of more effective tax systems: a report to the G-20 Development Working Group by the IMF, OECD, UN and World Bank” [en línea] https://www.oecd.org/ctp/48993634.pdf.

ICEFI (Instituto Centroamericano de Estudios Fiscales) (2007), “Incentivos fiscales y su relación con la inversión extranjera en Guatemala y Nicaragua”, Boletín de Estudios Fiscales, Nº 8, Guatemala.

James, S. (2013), “Effectiveness of tax and non-tax incentives and investments: evidence and policy implications”, SSRN [en línea] https://ssrn.com/abstract=2401905.

Jiménez, J. y A. Podestá (2009), “Inversión, incentivos fiscales y gastos tributarios en América Latina”, serie Macroeconomía del Desarrollo, Nº 77 (LC/L.3004-P), Santiago, Comisión Económica para América Latina y el Caribe (CEPAL).

Jorratt, M. (2010), “Análisis del gasto tributario y propuestas de incentivos fiscales a la inversión y al empleo en Ecuador”, Fiscalidad, Nº 04, Quito, Servicio de Rentas Internas (SRI).

Klemm, A. y S. van Parys (2009), “Empirical evidence on the effects of tax incentives”, IMF Working Paper, Nº 09/136, Washington, D.C., Fondo Monetario Internacional (FMI).

Medina, A. (2016), “La eficacia de los incentivos tributarios a la inversión en Centroamérica”, Boletín de Estudios Fiscales, Nº 18, Guatemala, Instituto Centroamericano de Estudios Fiscales (ICEFI).

Naciones Unidas (2018), La Agenda 2030 y los Objetivos de Desarrollo Sostenible: una oportunidad para América Latina y el Caribe (LC/G.2681-P/Rev.3), Santiago.

Naciones Unidas/CIAT (Centro Interamericano de Administraciones Tributarias) (2018), Diseño y evaluación de incentivos tributarios en países en desarrollo: temas seleccionados y un estudio país, Nueva York.

OCDE (Organización de Cooperación y Desarrollo Económicos) (2004), “Best practice guidelines: off budget and tax expenditures”, documento presentado en la XXV Reunión anual de altos funcionarios encargados de presupuesto, Madrid, 9 y 10 de junio.

SHCP (Secretaría de Hacienda y Crédito Público) (2018), “Presupuesto de Gastos Fiscales 2018”, Ciudad de México.

Slemrod, J. (1989), “Complexity, compliance costs, and tax evasion”, Taxpayer Compliance, Volume 2: Social Science Perspectives, J. Roth y J. Scholz (eds.), Filadelfia, University of Pennsylvania Press.

Swift, Z. (2006), “Managing the effects of tax expenditures on national budgets”, Policy Research Working Paper, Nº 3927, Washington, D.C., Banco Mundial.

Van Parys, S. y S. James (2011), “The effectiveness of tax incentives in attracting FDI: evidence from the tourism sector in the Caribbean”, Empirical Contributions to International and Local Tax Interaction, tesis de doctorado, Universidad de Gante.

Villela, L. (2006), “Gastos tributarios: medición de la erosión de la base imponible”, La recaudación potencial como meta de la administración tributaria, Madrid, Ministerio de Economía y Hacienda/Instituto de Estudios Fiscales.

Villela, L., V. Lemgruber y M. Jorratt (2009), “Los presupuestos de gastos tributarios: conceptos y desafíos de implementación”, Documento de Trabajo del BID, Nº IDB-WP-131, Washington, D.C., Banco Interamericano de Desarrollo (BID).

[1] El término “gasto tributario” es atribuido a Stanley Surrey, quien, en su calidad de Secretario Asistente para Política Fiscal del Departamento del Tesoro de los Estados Unidos en 1967, compiló una lista de preferencias y concesiones en el impuesto a la renta, dándole la forma de un programa de gasto y recalcando que también deberían estar sujetas a los procesos de control presupuestario (véase Jiménez y Podestá, 2009).

[2] Cabe mencionar que, en el caso de los incentivos fiscales a la inversión, es común que los países en desarrollo recurran a las llamadas exoneraciones temporales de impuestos (tax holidays).

[3] Entre los pocos trabajos en los que se realiza una evaluación de los costos y beneficios de los incentivos fiscales para países de la región, se encuentran Jorratt (2010), en que se evalúan tres incentivos tributarios en el Ecuador; Banco Mundial (2012), donde se realiza una evaluación integral de tres gastos tributarios en Colombia; Agostini y Jorratt (2013), que incluye un análisis de costo-beneficio para dos incentivos a la inversión vigentes en Chile, y Naciones Unidas/CIAT (2018), donde se efectúa un análisis costo-beneficio de los incentivos tributarios otorgados a la industria del turismo en la República Dominicana.

[4] Por ejemplo, en una evaluación realizada por el Banco Mundial (2012) para el caso de las exenciones y exclusiones en el IVA en Colombia, se comprueba que esta herramienta no es eficaz en función del costo para reducir la pobreza y mejorar la distribución del ingreso, porque si bien logra disminuir el coeficiente de Gini, lo hace a un costo fiscal elevado. Esto se debe a que se trata de un instrumento con débil focalización (beneficia tanto a los hogares más pobres como a los de altos ingresos). En el artículo se llega a la conclusión de que es preferible derogar parcialmente esos gastos tributarios y destinar esos recursos a programas focalizados de gasto.

[5] Como advierten Jiménez y Podestá (2009), la información sobre gastos tributarios presenta numerosas complicaciones conceptuales que la distinguen de la información relativa a los gastos fiscales directos, con la que se intenta compararla. El debate respecto de la estructura normal más apropiada para un impuesto, los diferentes tributos incluidos y las diversas metodologías utilizadas, así como respecto de la interacción entre las distintas medidas, sugiere que la información sobre gasto tributario tendría que ser examinada en un contexto determinado y en el marco de supuestos generalmente aceptados en relación con la política tributaria. Sin embargo, para fines ilustrativos en esta sección se los agrupa para presentar las tendencias generales de los gastos tributarios en América Latina.

[6] La Ley Orgánica de Régimen Tributario Interno (LORTI) establece en el numeral 9 del artículo 10 que las deducciones que correspondan a remuneraciones y beneficios sociales sobre los que se aporte al Instituto Ecuatoriano de Seguridad Social, por incremento neto de empleos debido a la contratación de trabajadores directos, se deducirán con el 100% adicional, por el primer ejercicio económico en que se produzcan y siempre que se hayan mantenido como tales seis meses consecutivos o más, dentro del respectivo ejercicio.

[7] Entre los estudios que abarcan países de América Latina y el Caribe cabe mencionar: Klemm y Van Parys (2009), Agostini y Jalile (2009), ICEFI (2007), Artana (2015) y Van Parys y James (2011).

Table of Contents

Portadilla

Créditos

Índice

Prólogo

Capítulo I

La situación fiscal: evolución de las finanzas públicas de América Latina y el Caribe en 2018

Capítulo II

Desafíos de la tributación de la economía digital

Capítulo III

Impuestos correctivos y la Agenda 2030 para el Desarrollo Sostenible

Capítulo IV

Gastos tributarios y los Objetivos de Desarrollo Sostenible